ILPP2/443-335/11-5/EN - Możliwość zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług szkoleniowych w zakresie wyceny nieruchomości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2011 r. (data doręczenia 10 lutego 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 maja 2011 r. (data doręczenia 6 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych w zakresie wyceny nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych w zakresie wyceny nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowany od 2000 r. jako czynny podatnik podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi w zakresie wyceny nieruchomości oraz edukacji pozaszkolnej, obejmującej organizację i przeprowadzenie szkoleń o tematyce związanej z szacowaniem nieruchomości.

W dniu 30 grudnia 2010 r. Wnioskodawca zawarł umowę ze Stowarzyszeniem Rzeczoznawców Majątkowych Województwa, w której Stowarzyszenie powierzyło mu zorganizowanie szkolenia dla rzeczoznawców majątkowych (...). Szkolenie zostanie przeprowadzone na przełomie sierpnia i września 2011 r., a jego program zostanie uzgodniony z Ministrem Infrastruktury. Stowarzyszenie dokona rejestracji szkolenia zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz wyda zaświadczenia dla jego uczestników.

Stosownie do art. 175 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomości (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) rzeczoznawcy majątkowi mają obowiązek stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych, a jedną z jego form stanowią, w myśl art. 196 ust. 2 ww. ustawy, szkolenia.

Szkolenie dla rzeczoznawców majątkowych organizowane przez Wnioskodawcę będzie spełniać wymogi określone w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości (Dz. U. Nr 140, poz. 945), a udział w nim będzie podlegał zaliczeniu na poczet obowiązkowych godzin edukacyjnych doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych.

Wpłat z tytułu udziału w szkoleniu uczestnicy dokonują bezpośrednio na rzecz Stowarzyszenia. Stowarzyszenie przekaże Wnioskodawcy należność za wykonaną usługę organizacji szkolenia w trzech ratach - w miesiącu styczniu 2011 r., w marcu 2011 r. oraz w czerwcu 2011 r. na podstawie faktur VAT wystawianych przez Zainteresowanego.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługa organizacji przez podatnika dla rzeczoznawców majątkowych szkolenia w ramach doskonalenia kwalifikacji zawodowych rzeczoznawców majątkowych jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa organizacji przez podatnika szkolenia dla rzeczoznawców majątkowych jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z powołanym przepisem zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje m.in. usługi kształcenia zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Szkolenie organizowane przez Zainteresowanego stanowi usługę kształcenia zawodowego bowiem przeprowadzane jest ono w ramach obowiązkowego doskonalenia kwalifikacji zawodowych rzeczoznawców majątkowych, a jego tematyka odpowiada wymogom programowym określonym w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 10 lipca 2010 r. w sprawie wymogów programowych dla kursów specjalistycznych, szkoleń lub seminariów. mających na celu doskonalenie kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości (Dz. U. Nr 127, poz. 859). Ustawodawca nakłada na rzeczoznawców majątkowych w art. 175 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomości obowiązek stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych, który w myśl § 8 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 10 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości realizowany jest poprzez uczestnictwo w 24 godzinach edukacyjnych rocznie w seminariach, szkoleniach lub kursach specjalistycznych. Stałe doskonalenie kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, zgodnie z ustalonymi w ww. przepisach wymogami programowymi, jest niezbędne do prawidłowego i rzetelnego wykonywania działalności zawodowej w tym zakresie (art. 196 ust. 3 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami), a niewykonanie tego obowiązku obwarowane zostało sankcją odpowiedzialności zawodowej (art. 178 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Szkolenie organizowane przez podatnika przeprowadzane jest w formie i na zasadach określonych w przepisach ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r., o gospodarce nieruchomościami oraz rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 10 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości.

W tym stanie rzeczy zostają spełnione przestanki zwolnienia od podatku VAT wymienione w ww. art. 43 ust. 1 pkt 29.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono również od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów. Zasadniczym powodem odstąpienia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347, poz. 1 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Podkreślić w tym miejscu należy, iż nie jest konieczne by usługa kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Zwolnienie określone w powyżej wskazanym przepisie ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Natomiast w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy postanowiono, iż zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L. Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że na podstawie przepisu § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392) obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r., zwolnione od podatku zostały również usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawa towarów ściśle z tymi usługami związane.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowany od 2000 r. jako czynny podatnik podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy m.in. usługi w zakresie wyceny nieruchomości oraz edukacji pozaszkolnej, obejmującej organizację i przeprowadzenie szkoleń o tematyce związanej z szacowaniem nieruchomości. W dniu 30 grudnia 2010 r. Wnioskodawca zawarł umowę ze Stowarzyszeniem Rzeczoznawców Majątkowych Województwa, w której Stowarzyszenie powierzyło mu zorganizowanie szkolenia dla rzeczoznawców majątkowych (...). Szkolenie zostanie przeprowadzone na przełomie sierpnia i września 2011 r., a jego program zostanie uzgodniony z Ministrem Infrastruktury. Stowarzyszenie dokona rejestracji szkolenia zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz wyda zaświadczenia dla jego uczestników.

Zainteresowany wskazał, iż stosownie do art. 175 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomości (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) rzeczoznawcy majątkowi mają obowiązek stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych, a jedną z jego form stanowią, w myśl art. 196 ust. 2 ww. ustawy, szkolenia. Szkolenie dla rzeczoznawców majątkowych organizowane przez Wnioskodawcę będzie spełniać wymogi określone w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości (Dz. U. Nr 140, poz. 945), a udział w nim będzie podlegał zaliczeniu na poczet obowiązkowych godzin edukacyjnych doskonalenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany podkreślił, iż:

* nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

* nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych,

* świadczonych przez niego usług nie można zaliczyć do usług w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług,

* nie uzyskał na świadczenie ww. usług akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Przedmiotowe usługi nie są finansowane ze środków publicznych.

Zgodnie z art. 175 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomości (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) rzeczoznawca majątkowy jest zobowiązany do stałego doskonalenia kwalifikacji zawodowych.

W § 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomościami (Dz. U. Nr 140, poz. 945) określono:

Odnosząc treść przytoczonych powyżej przepisów do opisu sprawy wskazać należy, iż świadczone przez Zainteresowanego usługi w zakresie kształcenia zawodowego rzeczoznawców majątkowych będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, ponieważ świadczone usługi mają na celu kształcenie rzeczoznawców i świadczone (prowadzone) będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj. ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomości (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) oraz rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie doskonalenia kwalifikacji zawodowych przez rzeczoznawców majątkowych, pośredników w obrocie nieruchomościami oraz zarządców nieruchomości (Dz. U. Nr 140, poz. 945).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opisanego zdarzenia przyszłego, w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych w zakresie wyceny nieruchomości. Natomiast w kwestii dotyczącej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług szkoleniowych w zakresie wyceny nieruchomości, została wydana odrębna interpretacja indywidualna nr ILPP2/443-335/11-4/EN z dnia 13 maja 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.