ILPP2/443-329/13-3/JK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2013 r. (data wpływu 17 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 czerwca 2013 r. (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego - jest prawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego. Wniosek uzupełniono w dniu 10 czerwca 2013 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest właścicielem gruntów będących w użytkowaniu wieczystym Uczelni. Ogółem uczelnia posiada w użytkowaniu wieczystym 6 nieruchomości gruntowych (18 działek) o łącznej powierzchni X m^2. Gmina zamierza zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.) sprzedać Uczelni nieruchomości gminne będące w użytkowaniu wieczystym uczelni, z bonifikatą udzieloną od ceny sprzedaży w myśl art. 68 ww. ustawy.

W uzupełnieniu do wniosku Gmina wskazała ponadto, iż działki stanowiące własność Gminy zostały oddane w użytkowanie dla Uczelni na podstawie umów użytkowania wieczystego zawartych w 1993 r. 1994 r. i 2003 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy sprzedaży w myśl art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, na rzecz Uczelni będącej użytkownikiem wieczystym gruntów stanowiących własność Gminy, cena sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wynika, że dostawą towarów jest również przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym także oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tego prawa. Przepisy art. 233 kodeksu cywilnego stanowią, że "w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać". Z uwagi na długi okres trwania prawa użytkowania wieczystego przepisy kształtują uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela. Zatem można uznać, że w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste "dostawa towaru (zgodnie z przepisami ustawy o podatku VAT) nastąpiła już w momencie ustanowienia użytkowania wieczystego na rzecz użytkownika wieczystego, bowiem już wówczas użytkownik wieczysty otrzymał prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością. Sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami stanowi tylko zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływając tym samym na władztwo do rzeczy, które użytkownik wieczysty uzyskał z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego. Zatem Gmina stoi na stanowisku, iż sprzedaż nieruchomości w myśl art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowiąca w istocie przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie umowy cywilnoprawnej, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego towaru, między tymi samymi stronami. Takie stanowisko potwierdzają interpretacje Izb Skarbowych: w Warszawie z dnia 5 października 2009 r., IPPP1/443-730/09-2/IZ, w Katowicach z dnia 30 kwietnia 2009 r., IBPP1/443-152/09/AW, w Bydgoszczy z dnia 21 stycznia 2009 r., ITPP1/443-981/08/JJ oraz wyroki sądów administracyjnych: NSA z dnia 7 grudnia 2010 r. (I FSK 1577/09) i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 maja 2010 r. (I SA/Kr 605/10).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy, w myśl którego przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

Punkty 6 oraz 7 zostały dodane do przytoczonego przepisu ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) i obowiązują od dnia 1 grudnia 2008 r. Należy jednak zaznaczyć, że wspomniana zmiana miała charakter wyłącznie techniczny potwierdzający dotychczas stosowaną praktykę.

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W poprzednim stanie prawnym Naczelny Sąd Administracyjny, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy obejmuje grunty, opowiedział się za stanowiskiem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy, a nie świadczenie usług, do którego odnosi się art. 8 ust. 1 (uchwała z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06).

Należy bowiem zauważyć, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (tekst jedn.: towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

W myśl art. 32 ust. 2 tejże ustawy, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej, wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Ponadto, zgodnie z art. 37 ust. 1 ww. ustawy, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Natomiast w myśl art. 37 ust. 2 pkt 5 cyt. ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina jest właścicielem gruntów będących w użytkowaniu wieczystym Uczelni. Ogółem Uczelnia posiada w użytkowaniu wieczystym 6 nieruchomości gruntowych (18 działek) o łącznej powierzchni X m^2. Gmina zamierza zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, sprzedać Uczelni nieruchomości gminne będące w użytkowaniu wieczystym Uczelni, z bonifikatą udzieloną od ceny sprzedaży w myśl art. 68 ww. ustawy. Działki stanowiące własność Gminy zostały oddane w użytkowanie dla Uczelni na podstawie umów użytkowania wieczystego przed rokiem 2004.

Zauważyć należy, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym, opłaty z tytułu użytkowania wieczystego ustanowionego przed rokiem 2004 nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem aż do momentu wygaśnięcia umowy o wieczystym użytkowaniu nieruchomości lub w związku z jej wykupem.

Oznacza to, że czynność sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed rokiem 2004 nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

Obecni użytkownicy wieczyści w sensie ekonomicznym nabyli już prawo wieczystego użytkowania, a zatem w sensie ekonomicznym nabyli już prawo do dysponowania gruntem jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 ustawy, doszło już do dostawy tych nieruchomości na rzecz obecnych użytkowników wieczystych.

W związku z powyższym, sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnych użytkowników w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo do rzeczy", które użytkownicy wieczyści uzyskali już w momencie objęcia prawa użytkowania wieczystego i nie może być traktowane jako ponowna dostawa samego towaru.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, że przeniesienie prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel nastąpiło w chwili ustanowienia na rzecz użytkownika prawa użytkowania wieczystego nieruchomości. Zatem w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz uchwały NSA z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika.

Reasumując, w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, iż zbycie nieruchomości (w myśl art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami) na rzecz Uczelni (użytkownika wieczystego), będące w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na "władztwo rzeczy", które Uczelnia już uzyskała i nie może być traktowane jako ponowna dostawa tego samego towaru. W związku z powyższym zbycie przedmiotowej nieruchomości gruntowej na rzecz jej dotychczasowego użytkownika wieczystego - Uczelni (dla których prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed dniem 1 maja 2004 r.), nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.