ILPP2/443-310/08/10-S/ISN - Brak opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1521/08 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2009 r. sygn. akt I FSK 1578/09 - stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2008 r. (data wpływu 7 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieodpłatnego przekazania towarów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest prawidłowe.

Wniosek Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Pełnomocnika z dnia 4 kwietnia 2008 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczy nieodpłatnego przekazania towarów oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca jest producentem i dystrybutorem szerokiej gamy produktów alkoholowych, obejmujących m.in.: wódki, likiery, koniaki, whisky, wina, brandy etc. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej współpracuje z wieloma kontrahentami. W celu zwiększenia sprzedaży podejmuje szereg działań o charakterze promocyjnym i reklamowym. Działania te, niezbędne z uwagi na specyfikę rynku, na którym Spółka prowadzi działalność i ograniczenia prawne, mają istotne i bezpośrednie przełożenie na poziom osiąganych przez nią przychodów.

W ramach prowadzonych akcji promocyjnych i reklamowych, Zainteresowany dokonuje nieodpłatnego przekazania towarów kontrahentom i klientom. Z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT, czynności te stanowią nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem. Co do zasady, Wnioskodawca dokonuje nieodpłatnych przekazań własnych produktów, tj. towarów posiadających oznaczenia handlowe wytwarzanych marek. Spółka nie produkuje jednak określonych partii towarów wyłącznie z przeznaczeniem na czynności nieodpłatnego przekazania. Przekazaniu podlegają produkty, które stanowią jednocześnie przedmiot zwykłych dostaw towarów. Ponadto, czasami nieodpłatne przekazania obejmują towary nabyte od podmiotów trzecich.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego zadano następujące pytanie.

Czy przekazanie produktów Spółki na cele związane z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem powinno, na podstawie przepisów ustawy o VAT, zostać zaklasyfikowane jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu VAT z jednoczesnym zachowaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego, związanego z nabyciem przekazywanych towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli przekazanie kontrahentom i klientom jego produktów oraz innych towarów następuje nieodpłatnie oraz ma na celu promocję i reklamę, to czynność taka nie podlega opodatkowaniu VAT z uwagi na fakt, że stanowi ona nieodpłatne przekazanie towarów, które jest ściśle związane z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorstwo.

Równocześnie, Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia kwoty VAT naliczonego, zapłaconego w związku z wytworzeniem lub nabyciem przekazywanych towarów.

Swoje stanowisko Spółka opiera na wykładni:

Ad. a) wykładnia art. 7 ust. 2 ustawy o VAT

Ta okoliczność w żaden sposób nie upoważnia jednak polskich organów podatkowych do powoływania się na konieczność zachowania w tym zakresie prowspólnotowej wykładni przepisów krajowych. Organy podatkowe nie mają prawa powoływać się na niezgodność polskich przepisów podatkowych z uregulowaniami Dyrektywy, w zakresie w jakim niezgodność ta działa na korzyść podatnika. Podatnik nie może bowiem ponosić negatywnych konsekwencji wadliwości ustawodawstwa polskiego oraz jego niezgodności z uregulowaniami wspólnotowymi. W razie konfliktu między podatnikiem i polskim organem podatkowym, prawo do odwołania się do postanowień Dyrektywy przysługuje wyłącznie podatnikowi. Bezpośredni skutek Dyrektywy przyjmuje się w zakresie, w jakim jej przepisy określają prawa przysługujące podatnikom (por. wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości nr C-8/81).

Zastosowanie wykładni celowościowej (prowspólnotowej) ograniczone jest zatem wynikami wykładni językowej normy prawa krajowego, która z jednej strony stanowi punkt wyjścia w procesie wykładni prawa, z drugiej - wyznacza granice takiej wykładni. Wnioski wynikające z wykładni celowościowej powinny mieścić się w możliwym sensie słów użytych w treści przepisu. Wykładnia art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zakładająca opodatkowanie przekazań związanych z przedsiębiorstwem wykracza poza granice możliwego sensu słów użytych w treści tego przepisu. Dlatego należy ją odrzucić.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w powołanym wyżej wyroku (I SA/Wr 152/07), brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT jako zrównane z odpłatną dostawą towarów. Wykładnia prowspólnotowa dostosowująca w tym zakresie polskie unormowanie do regulacji art. 5 (6) VI Dyrektywy, prowadziłoby bowiem do niedopuszczalnej wykładni contra legem.

Ad. b) wykładnia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Normę tę należy interpretować w ten sposób, że prawo do odliczenia podatku naliczonego powiązane jest z całokształtem wykonywanych przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Podatnik nie ma obowiązku bezpośredniego przyporządkowania VAT do danej czynności opodatkowanej. W doktrynie podnosi się, że wystarczy, by związek ten miał charakter ogólny oraz by daną czynność (tu: nieodpłatne przekazanie) można było powiązać z opodatkowaną działalnością przedsiębiorstwa jako taką.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest opodatkowana sprzedaż towarów. Nieodpłatne przekazywanie produktów stanowi działalność o charakterze subsydiarnym. Jednocześnie, nieodpłatne przekazania umożliwiają wykonywanie czynności opodatkowanych w ten sposób, że istotnie wpływają na zwiększenie poziomu sprzedaży produktów Spółki. Trudno w związku z tym zaprzeczyć twierdzeniu, że przekazywane towary są wykorzystywane przez nią na potrzeby wykonywania działalności opodatkowanej. Dlatego zachowuje ona pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabytymi produktami.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 2 lipca 2008 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-310/08-5/ISN, w której stanowisko Spółki Akcyjnej uznał za nieprawidłowe.

Biorąc pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w ww. interpretacji indywidualnej stwierdzono, iż w sytuacji, gdy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem bądź wytworzeniem przedmiotowych towarów, nieodpłatne ich przekazanie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem towarów, które spełniają definicję małych prezentów.

Pismem z dnia 21 lipca 2008 r. Spółka Akcyjna reprezentowana przez Pełnomocnika wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2008 r. nr ILPP2/443-310/08-5/ISN.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 18 sierpnia 2008 r. nr ILPP2/443/W-51/08-2/SJ Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym, Spółka Akcyjna reprezentowana przez Pełnomocnika, wniosła w dniu 22 września 2008 r. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie działając na podstawie przepisu art. 59 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.), postanowieniem z dnia 18 listopada 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 3021/08 przekazał sprawę do rozpoznania według właściwości Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. WSA w Poznaniu, po rozpoznaniu sprawy, wydał wyrok w dniu 4 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1521/08, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

W dniu 22 lipca 2009 r. Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z dnia 27 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1578/09 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W związku z powyższym, uwzględniając uzasadnienie ww. wyroku, stwierdza się co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez dostawę towarów rozumie się również - w myśl art. 7 ust. 2 ustawy - przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów przekazywania drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Z literalnego brzemienia art. 7 ust. 2 ustawy wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. Przepis ust. 3 tego artykułu określa tylko rodzaje towarów których przekazanie wskazane w ust. 2 - czyli na cele inne niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem - zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania - jest to przepis szczególny zawierający wyjątki w stosunku do ust. 2.

Należy zatem uznać, że przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem, w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z tym nabyciem.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowany w swojej działalności wykonuje czynności opodatkowane (m.in. produkcja różnego rodzaju alkoholi). W ramach prowadzonej działalności, w celu zwiększenia sprzedaży prowadzi akcje promocyjne i reklamowe, w wyniku których nieodpłatnie przekazuje klientom i kontrahentom produkty własne oraz nabyte od osób trzecich.

Mając na uwadze treść przytoczonych wyżej przepisów oraz przedstawiony stan sprawy stwierdza się, że nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Z powyższego wynika, że podstawowym kryterium decydującym o prawie podatnika do odliczenia podatku naliczonego, w związku z zakupionymi lub wyprodukowanymi towarami, jest bezpośredni i bezsporny związek z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, bowiem wydatki poniesione na zakupione lub wyprodukowane przez niego towary, mają bezpośredni i bezsporny związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, uwzględniając ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.