ILPP2/443-295/09-2/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2009 r. (data wpływu 9 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka będzie uczestniczyć w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego organizowanym przez szpital publiczny, którego przedmiotem będzie dostawa urządzenia medycznego, podlegająca zgodnie z treścią załącznika nr 3 do ustawy o VAT opodatkowaniu stawką w wysokości 7% oraz wykonanie instalacji informatycznej w postaci łącza światłowodowego i rozbudowy istniejącego serwera komputerowego o pamięć dyskową, służącą do archiwizacji danych i obrazów.

Łącze światłowodowe i serwer nie znajdują się w tym samym pomieszczeniu, w którym zostanie zainstalowane urządzenie medyczne. Ponadto, urządzenie medyczne może funkcjonować także bez konieczności rozbudowy infrastruktury komputerowej zamawiającego, a rozbudowa tejże infrastruktury umożliwi jedynie zarchiwizowanie danych medycznych w postaci cyfrowej, nie stanowi natomiast koniecznego warunku jego użytkowania.

Zamawiający traktuje dostawę urządzenia medycznego oraz rozbudowę infrastruktury komputerowej jako jedną kompleksową usługę (działania nierozerwalnie ze sobą związane), oczekując wskazania jednej, łącznej ceny za taką kompleksową usługę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kompleksowa usługa polegająca na dostawie urządzenia medycznego oraz rozbudowie infrastruktury komputerowej zamawiającego podlegać będzie opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 7%, czy też w wysokości 22%.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonanie kompleksowej usługi polegającej na dostawie urządzenia medycznego, która to dostawa co do zasady podlega zgodnie z treścią załącznika nr 3 do ustawy o VAT opodatkowaniu stawką w wysokości 7%, oraz wykonanie instalacji informatycznej w postaci łącza światłowodowego i rozbudowy istniejącego serwera komputerowego o pamięć dyskową, służącą do archiwizacji danych i obrazów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT, według stawki w wysokości 22%.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady dostawa towarów i świadczenie usług podlega opodatkowaniu stawką 22%. Usługa objęta zakresem zamówienia publicznego nie została wymieniona w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, jak również nie została objęta dyspozycją normy wyrażonej w przepisach art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT oraz przepisami rozporządzeń wykonawczych do ustawy o VAT.

Tym samym, skoro do przedmiotowej usługi nie mają zastosowania preferencyjne stawki podatku VAT, podlega ona opodatkowaniu stawką podstawową tego podatku w wysokości 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast świadczenie usług to - w myśl art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W poz. 106 załącznika nr 3 wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU - "Wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika", tj. w poz. 70-109 "Towary związane z ochroną zdrowia".

Definicję pojęcia "wyrób medyczny" zawiera art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 93, poz. 896 z późn. zm.), który stanowi, że przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędne do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

Zakres powyższej definicji rozszerza art. 3 ust. 3 ww. ustawy, stosownie do którego ilekroć w ustawie jest mowa o wyrobie medycznym, bez bliższego określenia, należy przez to rozumieć wyrób medyczny do różnego przeznaczenia, wyrób medyczny do diagnostyki in vitro, aktywny wyrób medyczny do implantacji oraz wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia i wyposażenie wyrobu medycznego do diagnostyki in vitro.

Przez "wyposażenie wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia" należy rozumieć przedmioty, które, nie będąc wyrobami medycznymi, są przeznaczone do stosowania z tymi wyrobami, umożliwiając ich używanie zgodnie z zastosowaniem przewidzianym przez wytwórcę wyrobu medycznego (art. 3 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy).

Z przytoczonej wyżej definicji wyrobu medycznego wynika, iż obejmuje ona narzędzie, przyrząd, aparat, sprzęt, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, włączając oprogramowanie niezbędne do właściwego stosowania wyrobu, przeznaczone do stosowania zgodnie ze wskazanym w definicji przeznaczeniem.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, iż będzie on uczestniczyć w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego organizowanym przez szpital publiczny, którego przedmiotem będzie dostawa urządzenia medycznego, podlegająca zgodnie z treścią załącznika nr 3 do ustawy, opodatkowaniu stawką w wysokości 7% oraz wykonanie instalacji informatycznej w postaci łącza światłowodowego i rozbudowy istniejącego serwera komputerowego o pamięć dyskową, służącą do archiwizacji danych i obrazów.

Łącze światłowodowe i serwer nie znajdują się w tym samym pomieszczeniu, w którym zostanie zainstalowane urządzenie medyczne. Ponadto, urządzenie medyczne może funkcjonować także bez konieczności rozbudowy infrastruktury komputerowej zamawiającego, a rozbudowa tejże infrastruktury umożliwi jedynie zarchiwizowanie danych medycznych w postaci cyfrowej, nie stanowi natomiast koniecznego warunku jego użytkowania.

Skoro zatem, przedmiotowe urządzenie stanowi wyrób medyczny w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika (poz. 70-109 "Towary związane z ochroną zdrowia") - dostawa tego urządzenia podlega opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 7%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższa definicja nie obejmuje zatem wykonania instalacji informatycznej w postaci łącza światłowodowego i rozbudowy istniejącego serwera komputerowego o pamięć dyskową, służącą do archiwizacji danych i obrazów w sytuacji, gdy urządzenie medyczne może funkcjonować także bez konieczności rozbudowy infrastruktury komputerowej.

Przedmiotowe prace związane z siecią informatyczną nie mieszczą się w definicji "wyposażenia wyrobu medycznego do różnego przeznaczenia". A zatem, skoro ustawodawca w poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy wyraźnie odniósł się do wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, a definicja ta nie obejmuje swoim zakresem wykonania instalacji informatycznej w postaci łącza światłowodowego i rozbudowy istniejącego serwera komputerowego o pamięć dyskową, służącą do archiwizacji danych i obrazów - prace te nie podlegają opodatkowaniu stawką preferencyjną w wysokości 7%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy, jako wyrób medyczny.

Z opisu sprawy wynika, że zamawiający traktuje dostawę urządzenia medycznego oraz rozbudowę infrastruktury komputerowej jako jedną kompleksową usługę (działania nierozerwalnie ze sobą związane), oczekując wskazania jednej, łącznej ceny za taką kompleksową usługę.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zagadnienie to zostało uregulowane w art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm. - wcześniej art. 11 ust. 2 VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku - 77/388/EWG - Dz. U. UE L Nr 145, poz. 1 z późn. zm.).

W myśl art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

* podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyjątkiem samego VAT;

* koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dokonywanych przez podatnika dostaw towarów, za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania w przypadku dostawy przedmiotowego urządzenia medycznego należy wliczyć wartość usługi polegającej na wykonaniu instalacji informatycznej, a także wszystkie inne elementy będące elementami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów). Jeżeli zatem dostawca obciąża nabywcę dodatkowymi kosztami (jakimi są np. koszty wykonania instalacji informatycznej), a w konsekwencji koszty te zwiększają kwotę należną z tytułu transakcji, to należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego. W konsekwencji koszty te, jako niestanowiące odrębnego świadczenia od dostawy towarów, podlegają opodatkowaniu według stawki właściwej dla dostawy towarów.

Wskazać należy, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. Zatem, jeżeli strony ustaliły, że dostawa urządzenia medycznego oraz rozbudowa infrastruktury komputerowej stanowi jedno kompleksowe świadczenie, to należy je tak traktować.

Wobec powyższego, jeśli Wnioskodawca dokonuje dostawy urządzenia medycznego, gdzie oprócz świadczenia głównego, wykonywane są usługi pomocnicze stanowiące uzupełnienie tego świadczenia głównego, w ramach tej samej transakcji (wykonanie instalacji informatycznej w postaci łącza światłowodowego i rozbudowa istniejącego serwera komputerowego o pamięć dyskową, służącą do archiwizacji danych i obrazów), całość świadczenia podlega opodatkowaniu według stawki podatku właściwej dla świadczenia głównego, tj. w przedmiotowej sprawie - stawki dotyczącej dostawy towaru w wysokości 7%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.