ILPP2/443-254/12-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2012 r. (data wpływu 5 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku - jest prawidłowe.

W dniu 2 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (ZZK) jest jednostką budżetową Gminy, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Na podstawie zmienionego, uchwałą Rady Miejskiej z dnia 20 listopada 2003 r. statutu, do zadań ZZK należy zarządzanie zasobem komunalnym Gminy obejmującym m.in. zasób mieszkaniowy nie pozostający w zarządzie lub administrowaniu innych komórek organizacyjnych Urzędu Miejskiego oraz innych jednostek organizacyjnych Gminy.

W ramach zatwierdzonego statutu ZZK zawiera m.in. umowy najmu lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, jak również w celu tworzenia warunków dla rozwoju kultury, miasto udziela twórcom pomocy, wynajmując lokale mieszkalne z przeznaczeniem na pracownie plastyczne. Wynajem pracowni twórców dotyczy różnych grup artystycznych i służy prowadzeniu działalności w dziedzinie kultury i sztuki. Najem tych lokali odbywa się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 31, poz. 266 z późn. zm.).

Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 4 cyt. wyżej ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o lokalu - należy przez to rozumieć lokal służący do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych, a także lokal będący pracownią służącą twórcy do prowadzenia działalności w dziedzinie kultury i sztuki. Uwzględniając powyższe, naliczane opłaty za używanie pracowni są adekwatne do opłat za lokale mieszkalne. A zatem z tytułu najmu Najemca jest obowiązany opłacać czynsz, wyliczony w oparciu o obowiązujące przepisy prawa miejscowego oraz opłaty niezależne od Wynajmującego, określane na podstawie stawek wynikających z obowiązujących przepisów oraz zawartych umów z dostawcami mediów.

Z przeprowadzonej przez ZZK dodatkowej analizy wynika, że w znacznej części lokali mieszkalnych, które zostały wynajęte z przeznaczeniem na pracownie twórcom, zaewidencjonowano przebywające w nich osoby w formie zameldowania na pobyt stały, co sugeruje domniemanie zamieszkiwania w nich.

Biorąc pod uwagę fakt, że usługi najmu lokali mieszkalnych świadczone są w ramach umów cywilnoprawnych, które co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, nasuwa się pytanie:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przy świadczeniu przedmiotowej usługi najmu, biorąc pod uwagę wątpliwości dotyczące statusu pracowni jako lokalu mieszkalnego, należy stosować 23% podatek VAT, tak jak dla lokali użytkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W konsekwencji najem lokali mieszkalnych - pracowni plastycznych - stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, (...). Na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 (...) wynosi 23%. Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi albo zwolnienie od podatku.

I tak, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że ze zwolnienia od podatku VAT korzysta czynność najmu lokali o charakterze mieszkalnym z przeznaczeniem wyłącznie na cele mieszkaniowe, natomiast nie korzysta ze zwolnienia najem lokali mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe. Oznacza to również, że o zastosowaniu zwolnienia z VAT decyduje nie tyle status danego pomieszczenia jako lokalu mieszkalnego, ile jego faktyczne przeznaczenie.

Nawet uznawszy pracownię twórcy za nieruchomość mieszkalną w myśl cytowanego art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o ochronie praw lokatorów (...), nie będzie ona służyć zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych.

Lokal wynajęty na pracownię plastyczną ma służyć innym celom niż mieszkaniowe, przeznaczony jest bowiem do prowadzenia działalności w dziedzinie kultury i sztuki, tym samym zwolnienie z podatku VAT nie ma zastosowania. Odmienna sytuacja występuje w przypadku, gdy pracownia stanowi nierozłączny element lokalu mieszkalnego. W takim przypadku, jeśli głównym celem wynajmu jest realizacja celów mieszkaniowych, natomiast pracownia twórcy jest jedynie działalnością poboczną wówczas zastosowanie będzie miało zwolnienie, które powinno objąć cały lokal.

Reasumując, w sytuacji gdy głównym celem wynajmu jest lokal mieszkalny z przeznaczeniem na pracownię plastyczną (w załączeniu wzór umowy) wówczas opłaty pobierane przez ZZK będą stanowiły obrót z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu z zastosowaniem 23% stawki podatku, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Natomiast jeśli głównym celem wynajmu jest realizacja celów mieszkaniowych, a pracownia plastyczna stanowi jedynie element wynajmowanego lokalu mieszkalnego, w takim przypadku zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Podstawowa stawka podatku - stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a także możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego. Zwolnienie od podatku może mieć charakter przedmiotowy, kiedy odnosi się do dostawy określonego towaru lub usługi oraz podmiotowy, kiedy dotyczy podatnika.

W związku z powyższym, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

* świadczenie usługi na własny rachunek,

* charakter mieszkalny nieruchomości,

* mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%, gdyż najem, jako usługa wypełnia określoną w art. 8 ustawy definicję usług i stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia z podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przypadku kiedy najemcą jest osoba fizyczna, osoba prawna bądź jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej prowadząca działalność gospodarczą, wykorzystująca lokale mieszkalne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, cel zawsze będzie finansowy (prowadzenie działalności).

Zatem w takim przypadku, podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu lub dzierżawy nieruchomości mieszkalnej na cele gospodarcze najemcy nie korzysta ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT. Tym samym winien świadczoną usługę opodatkować według stawki 23%. Ponadto wskazać trzeba, że cel realizowany przez najemcę ma bezpośredni wpływ na sposób opodatkowania usługi świadczonej przez podmiot świadczący usługę wynajmu.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest jednostką budżetową Gminy, zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Do jego zadań należy zarządzanie zasobem komunalnym Gminy obejmującym m.in. zasób mieszkaniowy nie pozostający w zarządzie lub administrowaniu innych komórek organizacyjnych Urzędu Miejskiego oraz innych jednostek organizacyjnych Gminy. W ramach zatwierdzonego statutu ZZK zawiera m.in. umowy najmu lokali mieszkalnych z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, jak również w celu tworzenia warunków dla rozwoju kultury, miasto udziela twórcom pomocy, wynajmując lokale mieszkalne z przeznaczeniem na pracownie plastyczne. Wynajem pracowni twórcom dotyczy różnych grup artystycznych i służy prowadzeniu działalności w dziedzinie kultury i sztuki. Najem tych lokali odbywa się zgodnie z przepisami o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego. Z tytułu najmu Najemca jest obowiązany opłacać czynsz, wyliczony w oparciu o obowiązujące przepisy prawa miejscowego oraz opłaty niezależne od Wynajmującego, określane na podstawie stawek wynikających z obowiązujących przepisów oraz zawartych umów z dostawcami mediów. Z przeprowadzonej przez Zainteresowanego dodatkowej analizy wynika, że w znacznej części lokali mieszkalnych, które zostały wynajęte z przeznaczeniem na pracownie twórcom, zaewidencjonowano przebywające w nich osoby w formie zameldowania na pobyt stały, co sugeruje domniemanie zamieszkiwania w nich.

Zatem lokal wynajęty na pracownię plastyczną, który służy innym celom niż mieszkaniowe, przeznaczony jest bowiem do prowadzenia działalności w dziedzinie kultury i sztuki, tym samym zwolnienie z podatku VAT nie ma zastosowania. Odmienna sytuacja występuje w przypadku, gdy pracownia stanowi nierozłączny element lokalu mieszkalnego. W takim przypadku, gdy głównym celem wynajmu jest realizacja celów mieszkaniowych, natomiast pracownia twórcy jest jedynie działalnością poboczną wówczas zastosowanie ma zwolnienie, które powinno objąć cały lokal.

Biorą powyższe pod uwagę oraz odnosząc przedstawione w złożonym wniosku okoliczności stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy głównym celem wynajmu jest lokal mieszkalny z przeznaczeniem na pracownię plastyczną wówczas opłaty pobierane przez Wnioskodawcę stanowią obrót z tytułu czynności podlegającej opodatkowaniu z zastosowaniem 23% stawki podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Natomiast jeśli głównym celem wynajmu jest realizacja celów mieszkaniowych, a pracownia plastyczna stanowi jedynie element wynajmowanego lokalu mieszkalnego, w takim przypadku zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.