ILPP2/443-21/11-4/EN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2010 r. (data wpływu 3 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 3 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT przy sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) planuje nabyć jedną z posiadanych przez Spółkę z o.o. X (dalej: Sprzedawca) nieruchomości składającą się z budynku X (dalej: budynek X) wraz z gruntem. Jest to nieruchomość, ujawniona w Księdze Wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy, składająca się z działki gruntu nr 78 o powierzchni 1.878 metrów kwadratowych oraz budynku biurowego posadowionego na niej o powierzchni całkowitej 11.745,35 metrów kwadratowych.

Sprzedawca jest czynnym podatnikiem VAT, z kolei Spółka będzie zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce na moment transakcji będzie czynnym podatnikiem VAT. Zarówno Spółka jak i Sprzedawca działają na rynku nieruchomości i zajmują się zagospodarowaniem, wynajmem, kupnem oraz sprzedażą nieruchomości mieszkalnych i komercyjnych.

Planowana transakcja sprzedaży będzie obejmować budynek X wraz z działką oraz parkingiem. W ramach umowy sprzedaży na Spółkę przejdą z mocy prawa umowy najmu powierzchni w budynku X oraz dwie służebności gruntowe ujawnione w księdze wieczystej nieruchomości. Dodatkowo, na Spółkę przeniesione zostaną prawa z instrumentów zabezpieczeń (głównie gwarancji bankowych i kaucji) związanych z zawartymi umowami najmu. Mogą zostać również przeniesione odpłatnie prawa autorskie i prawa zależne do projektów budowlanych, na podstawie których zrealizowano budowę budynku X. Ponadto, w związku z transakcją sprzedaży Sprzedawca dokona na rzecz Spółki cesji umowy dzierżawy parkingu podpisanej z władzami Y (część parkingu leży bowiem na gruncie gminy Y). Budynek X został oddany do użytkowania w 2002 r. i od tego momentu jest wynajmowany najemcom. Wynajem powierzchni w budynku podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji została nabyta przez Sprzedawcę w ramach aportu. Aport obejmował całe przedsiębiorstwo spółki aportującej w tym kilkanaście innych nieruchomości.

Obecnie, oprócz nieruchomości będącej przedmiotem transakcji, Sprzedawca posiada również inne nieruchomości (w tym budynek mieszkalny wraz z działką, grunt oraz prawo wieczystego użytkowania gruntu). Ponadto Sprzedawca posiada projekty w toku, ruchomości (głownie wyposażenie biurowe), wartości niematerialne i prawne oraz 15 pracowników. Planowana transakcja obejmować będzie wyłącznie jedną z posiadanych przez Sprzedawcę nieruchomości. W ramach transakcji na Spółkę nie zostaną przeniesione:

* umowy w sprawie świadczenia usług dotyczących przedmiotowej nieruchomości, tj. umowy dostaw mediów oraz umowy serwisowe (np. usługi sprzątania, usługi ochrony itp.),

* należności oraz zobowiązania związane ze zbywaną nieruchomością.

Ponadto transakcja nie obejmie przeniesienia żadnych pracowników Sprzedawcy.

Po sprzedaży nieruchomości Sprzedawca będzie kontynuować swoją dotychczasową działalność.

Po nabyciu przedmiotowej nieruchomości Spółka wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu i będzie prowadziła działalność polegającą na wynajmie powierzchni w budynku X. Wynajem powierzchni będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

Spółka podkreśliła, że w przypadku uzyskania potwierdzenia jej stanowiska, tj. iż planowaną transakcję sprzedaży nieruchomości należy zakwalifikować na gruncie ustawy o VAT jako sprzedaż towarów zwolnioną z VAT z opcją wyboru opodatkowania właściwą stawką, intencją stron jest wybór opcji opodatkowania planowanej transakcji VAT.

Spółka poinformowała, że Sprzedawca równolegle wystąpił z wnioskiem o interpretację w zakresie skutków podatkowych planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości na gruncie przepisów ustawy o VAT odpowiednio do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, iż dokonujący dostawy (Sprzedawca) nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości.

Ponadto Spółka zaznaczyła, że budynek X został oddany do używania w 2002 r. i od tego momentu był wynajmowany najemcom. Wynajem powierzchni podlega opodatkowaniu VAT. Konsekwentnie na podstawie art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT pierwszym zasiedleniem budynku X był moment oddania go w najem najemcom w roku 2002 w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Tym samym zdaniem Spółki w analizowanej sytuacji zastosowanie znajdą przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z postanowieniami art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w przypadku budynków, które zostały zasiedlone po raz pierwszy i ich sprzedaż następuje po upływie co najmniej 2 lat od momentu tego zasiedlenia, sprzedaż ta powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT. Jednocześnie zgodnie z przepisami art. 43 ust. 10 ustawy o VAT strony takiej transakcji mają prawo zrezygnować ze zwolnienia i opodatkować transakcję VAT (po spełnieniu określonych warunków)

W związku z powyższym w rozważanym stanie faktycznym zastosowania nie będzie miał przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Spółki:

Ad. 1

Planowaną transakcję sprzedaży należy zakwalifikować na gruncie ustawy o VAT jako sprzedaż towarów zwolnioną z VAT z opcją wyboru opodatkowania właściwą stawką.

Ad. 2

W przypadku skorzystania przez strony z opcji opodatkowania VAT z zachowaniem warunków określonych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i otrzymaniu od Sprzedawcy faktury VAT potwierdzającej dokonanie transakcji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcję, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego odliczenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i świadczenie usług na terytorium kraju.

Zasady opodatkowania dostawy nieruchomości regulują art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a, art. 43 ust. 10 oraz art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Natomiast na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do, transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Przedmiotem planowanej transakcji będzie jedna z nieruchomości składających się na majątek Sprzedawcy. Po transakcji Sprzedawca będzie dalej prowadził swoją działalność w oparciu o pozostałe składniki majątku. Dlatego Spółka stoi na stanowisku, iż planowana transakcja jest sprzedażą składników majątkowych, a nie sprzedażą przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Jednakże, nie budzi wątpliwości fakt, że dla celów podatkowych pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Pogląd, iż ustawa o VAT używając terminu przedsiębiorstwo posługuje się pojęciem zdefiniowanym w art. 55¹ Kodeksu cywilnego jest powszechnie akceptowane przez doktrynę oraz praktykę władz skarbowych.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

Oznacza to, że przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa, co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.

(Przykładowo w jednym z wyroków WSA stwierdził, że: "Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym" (wyrok z dnia 6 czerwca 2008 r., I SA/Wr 355/08)).

Również w orzecznictwie sądów powszechnych wyrażana jest teza, że o tym, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, przy czym zbycie przedsiębiorstwa musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jego składników, nawet o znacznej wartości. Istotne jest również, czy na kupującego przejdą pracownicy sprzedającego. Brak przejścia pracowników świadczy o tym, że nie doszło do przeniesienia całości przedsiębiorstwa. Ponadto ważne jest, czy po dokonaniu transakcji sprzedawca będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej (z wykorzystaniem składników majątkowych, które nie zostaną objęte transakcją). Kontynuacja działalności przez sprzedającego oznacza, że nie doszło do przeniesienia przedsiębiorstwa.

Również praktyka organów skarbowych potwierdza, że zbycie wybranych składników majątkowych nie może być zakwalifikowane jako sprzedaż przedsiębiorstwa (Na przykład interpretacje DIS w Warszawie z dnia 15 lipca 2010 r. (IPPP1-443-536/10-2/PR), z dnia 5 października 2010 r. (IPPP1-443-536/10-2/PR), z dnia 9 marca 2010 r. (IPPP1/443 -37/102/AW) oraz z dnia 24 lutego 2010 r. (IPPP3/443-1233/09-2/k.c.)).

W związku z powyższym, w opinii Spółki, planowana transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa.

Ponadto, w ocenie Spółki, planowana sprzedaż środków majątkowych nie może być uznana za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP).

Artykuł 2 pkt 27e ustawy o VAT definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji, dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako ZCP niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

W praktyce organów podatkowych podkreśla się, iż nie każda grupa poszczególnych składników majątkowych może zostać zakwalifikowana jako ZCP. Decydujące dla kwalifikacji składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest istnienie wyodrębnienia na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych (Interpretacje BIS w Bydgoszczy z dnia 30 grudnia 2008 r. (ITPP1/443-849a/08/KM) oraz z dnia 7 grudnia 2008 r. (ITPB3/423-25/07/MK)), wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest wydzielona w strukturze organizacyjnej, co powinno mieć odbicie w odpowiednich dokumentach korporacyjnych - regulaminach, statutach. Wyodrębnienie finansowe oznacza samodzielność finansową. Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że dana część przedsiębiorstwa może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będzie przykładowo formalnie wydzielony oddział (zarejestrowany w KRS), występujący jako odrębny pracodawca i prowadzący odrębne księgi (Interpretacja DIS w Poznaniu z dnia 8 lutego 2006 r. (ILPB3/423-220074/HS)).

Spółka wskazała, iż w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, przedmiot transakcji będzie obejmował wyłącznie nieruchomość, która nie stanowi wydzielonej organizacyjnie, finansowo ani funkcjonalnie całości. W szczególności razem z nieruchomością nie przechodzą ani należności ani zobowiązania związane z nieruchomością. Nie są również przenoszone żadne umowy poza umowami najmu, które przechodzą z mocy prawa (z wyjątkiem umowy dzierżawy parkingu).

Przedmiotem planowanej przez Spółkę transakcji nie jest niezależna, samodzielna sfera działalności, w ramach której podatnik realizuje określone zadania gospodarcze. Przedmiotem planowanej sprzedaży będzie jeden ze składników majątku Sprzedawcy, służący do prowadzenia działalności gospodarczej. Transakcja nie obejmie natomiast innych narzędzi gospodarczych, które w połączeniu z przedmiotem transakcji umożliwiają autonomiczne prowadzenie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż przedmiot transakcji sprzedaży nie może zostać zakwalifikowany jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przedmiotem transakcji będzie wyłącznie zespół pojedynczych składników majątkowych Sprzedawcy. Potwierdza to praktyka organów podatkowych dotycząca analogicznych transakcji na rynku nieruchomości (Na przykład interpretacje DIS w Warszawie z dnia 3 czerwca 2008 r. (IBPP3/443-551/08/KO), z dnia 3 czerwca 2008 r. (IPPP1-443-870/08-2/RK), z dnia 13 listopada 2008 r. (IPPP1/443-1641/08-4/SM), oraz z dnia 29 sierpnia 2008 r. (IPPP1-443 -1317/08-2/JF)).

W konsekwencji, zdaniem Spółki, omawiana transakcja sprzedaży powinna zostać zaklasyfikowana jako dostawa nieruchomości zwolniona z VAT z opcją wyboru opodatkowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że traktowanie podatkowe gruntu będzie takie samo jak traktowanie podatkowe budynku.

Planowana transakcja sprzedaży spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Budynek X został oddany do użytkowania i wynajęty najemcom w 2002 r., co oznacza, że minęły już dwa lata od pierwszego zasiedlenia (którym w przedmiotowej sprawie było wynajęcie najemcom).

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Podsumowując, zdaniem Spółki, planowana transakcja zbycia nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy czym strony będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania transakcji VAT na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad. 2

W związku z omawianą transakcją, Spółka wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu i będzie prowadziła działalność polegającą na wynajmie powierzchni w budynku X. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Spółki - w przypadku skorzystania przez strony z opcji opodatkowania VAT zachowaniem warunków określonych w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT i otrzymaniu od Sprzedawcy faktury VAT potwierdzającej dokonanie transakcji Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcję, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego odliczenia określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Spółka podkreśliła, iż jej stanowisko potwierdza praktyka organów skarbowych (Na przykład interpretacje: DIS w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2010 r. sygn. IBPP3/443-407/10/PH oraz z dnia 5 października 2010 r. IPPP3/443-844/10-2/SM).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.