ILPP2/443-205/10-2/EWW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2010 r. (data wpływu 10 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kosztów transportu będących integralną częścią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jest prawidłowe.

W dniu 10 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kosztów transportu będących integralną częścią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Transport towarów do kontrahenta unijnego zleciła polskiemu przewoźnikowi. Przed wykonaniem usługi przewoźnik wycenił ją, podając cenę w euro. Po wykonaniu usługi Zainteresowana otrzymała fakturę od przewoźnika, która opiewała na wartość wyrażoną w wycenie pomnożoną przez kurs z dnia załadunku wraz z podatkiem VAT 22%.

Zgodnie z umową z kontrahentem unijnym, który podał swój NIP UE, na fakturze sprzedaży wystawionej w dniu wysyłki towaru (przed dniem wystawienia faktury za usługę transportową przez przewoźnika), wyszczególniono:

* towary ze stawką 0% oraz

* koszty transportu wg wyceny ze stawką 0%.

Podstawę opodatkowania wyrażoną w euro, Zainteresowana przeliczyła zgodnie z art. 31a ustawy o VAT, wg kursu średniego NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstał z chwilą wystawienia faktury (art. 20 ust. 2 ustawy o VAT).

W deklaracji VAT-7 transakcja ta została wykazana w całej kwocie (obejmującej wartość sprzedanych towarów oraz wartość usługi transportowej), jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawczyni, do kosztów transportu związanych z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów, zastosowanie znajduje stawka podatku VAT taka sama jak do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Powstanie obowiązku podatkowego od kosztów transportu z dniem wystawienia faktury jest, w ocenie Zainteresowanej, prawidłowe.

Również za prawidłowe uważa ona, wykazanie całej transakcji w deklaracji VAT-7 jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Ponadto, stoi ona na stanowisku, iż kurs zastosowany do przeliczenia podstawy opodatkowania wyrażonej w walucie jest prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Artykuł 13 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (...).

Zagadnienie to zostało uregulowane w art. 78 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE l 2006.347.1 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, do podstawy opodatkowania wlicza się następujące elementy:

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tekst jedn. dostawy towarów). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

W myśl art. 547 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jeżeli ani z umowy, ani z zarządzeń określających cenę nie wynika, kogo obciążają koszty wydania i odebrania rzeczy, sprzedawca ponosi koszty wydania, w szczególności koszty zmierzenia lub zważenia, opakowania, ubezpieczenia za czas przewozu i koszty przesłania rzeczy, a koszty odebrania ponosi kupujący.

Przepis ten ma zastosowanie wówczas, gdy brak jest stosownych klauzul umownych lub przepisów szczególnych. Ustala on zasadę, według której koszty przesłania ponosi sprzedawca, ale tylko wówczas, gdy miejsce przeznaczenia przesyłanego towaru jest zarazem miejscem jego wydania, a więc miejscem spełnienia świadczenia przez sprzedawcę. Wynika z tego, że całość świadczenia należnego od nabywcy obejmuje wówczas także koszty przesłania towaru.

Niezbędne jest zwrócenie uwagi na pojęcie "wydanie towaru". Strony umowy dokonując czynności sprzedaży winny wybrać taki sposób wydania i odebrania towaru, aby zapewnić jego całość i nienaruszalność. w przypadku, gdy wydaniem towaru jest magazyn odbiorcy, wówczas podstawa opodatkowania obejmuje również koszty transportu towaru. Natomiast w przypadku, gdy wydanie towaru następuje między innymi przez odebranie towaru z magazynu dostawcy, a odbiorca odbiera towar transportem własnym lub wynajętym, wówczas objęcie w posiadanie następuje z chwilą załadowania i pokwitowania odbioru. z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Natomiast, jeżeli wydanie towaru następuje w magazynie dostawcy, a ryzyko utraty towaru obciąża odbiorcę a nie dostawcę, to podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie obejmuje kosztów transportu towarów z magazynu dostawcy do magazynu wskazanego przez odbiorcę.

Zatem, podstawa opodatkowania dostawy towarów w takiej sytuacji nie będzie obejmowała kosztów transportu towarów do wskazanego przez odbiorcę miejsca.

W przedstawionym stanie faktycznym Zainteresowana wskazała, że dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Transport towarów do kontrahenta unijnego zleciła polskiemu przewoźnikowi. Przed wykonaniem usługi przewoźnik wycenił ją, podając cenę w euro.

Zgodnie z umową z kontrahentem unijnym, który podał swój numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez inne państwo członkowskie, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej NIP UE, na fakturze dokumentującej wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, wystawionej w dniu wysyłki towaru wyszczególniono:

* towary ze stawką 0% oraz

* koszty transportu wg wyceny ze stawką 0%.

Z uregulowań umowy zawartych pomiędzy Wnioskodawczynią a kontrahentem wynika, że obciąża ona nabywcę towaru dodatkowymi kosztami (jakimi są koszty transportu towarów), a w konsekwencji łączna kwota należna z tytułu sprzedaży zostanie o te koszty powiększona, dlatego też, należy je traktować jako element świadczenia zasadniczego.

Zatem, świadczeniem głównym w tej sytuacji będzie wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, zaś koszty transportu będą stanowiły dodatkowy, aczkolwiek nieodłączny element całości transakcji. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania dokonywanych dostaw należy wliczyć cenę także w tym zakresie, w którym obejmuje ona zwrot kosztów dodatkowych.

W konsekwencji koszty te, jako niestanowiące odrębnego świadczenia od wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, podlegają opodatkowaniu według zasad właściwych dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru.

Przepis art. 106 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), sprzedawca może określić w fakturze również kwoty podatku dotyczące wartości sprzedaży poszczególnych towarów i usług wykazanych w tej fakturze; w tym przypadku łączna kwota podatku może być ustalona w wyniku podsumowania jednostkowych kwot podatku.

W kontekście powyższego, w takim przypadku przedmiotowe świadczenie złożone może być wykazywane na jednej fakturze VAT, w dwóch pozycjach. Jednakże z zawartych umów musi jednoznacznie wynikać, iż ustalona cena (należna od odbiorcy) jest ceną za dokonaną dostawę, w skład której wchodzi usługa transportowa. w sytuacji wykazania tego świadczenia w dwóch pozycjach faktury podstawą opodatkowania i tak będzie suma kwot wykazanych przez Zainteresowaną na fakturze, otrzymana za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i usługę transportową.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami preferencyjnymi.

Na mocy art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

Na mocy art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów preferencyjnej stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest w znacznej mierze, od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, iż towary będące przedmiotem dostawy, rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze, niż w odniesieniu do dostaw krajowych, skutki podatkowe.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni dokonała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów opodatkowując tą transakcję stawką podatku w wysokości 0%.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, do kosztu transportu będącego integralną częścią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, Zainteresowana powinna zastosować stawkę podatku w takiej samej wysokości jak świadczenie główne. Zatem, jeżeli spełnione zostały warunki wynikające z art. 42, uprawniające do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, wówczas, wyszczególniony na fakturze koszt transportu również winien być opodatkowany stawką podatku w wysokości 0%.

Obowiązek podatkowy, w myśl art. 19 ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Artykuł 20 ust. 1 ustawy wskazuje, że w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 20a i 20b.

W przypadku gdy przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 1, podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury (art. 20 ust. 2 ustawy).

W opisanym stanie faktycznym, obowiązek podatkowy dotyczący świadczenia pomocniczego (usługa transportu) związanego z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów, powstanie na zasadach określonych w art. 20 ustawy, czyli według zasad właściwych dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru.

W myśl art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Na mocy delegacji zawartej w art. 99 ust. 14 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

W celu wykonania powyższej delegacji Minister Finansów wydał w dniu 28 listopada 2008 r. rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 z późn. zm.), w którym, w § 1 pkt 1 określony został wzór deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług (VAT-7), o której mowa w art. 99 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z objaśnieniami do deklaracji dla podatku od towarów i usług, w poz. 31 wykazuje się wewnątrzwspólnotową dostawę towarów o której mowa w art. 13 ustawy, jeżeli podatnik został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 ustawy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie Zainteresowana postąpiła prawidłowo wykazując w składanej deklaracji podatkowej VAT-7 w poz. 31 dotyczącej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zarówno świadczenie główne jak i świadczenie pomocnicze, czyli wartość obejmującą sprzedany towar oraz wartość usługi transportowej.

Na mocy art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3.

Z opisu sprawy wynika, że podstawę opodatkowania, wyrażoną w euro, Zainteresowana przeliczyła zgodnie z art. 31a ustawy o VAT, wg kursu średniego NBP na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy, w jej ocenie, powstał z chwilą wystawienia faktury (art. 20 ust. 2 ustawy o VAT).

W związku z powyższym w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstał w dniu wystawienia faktury przez Wnioskodawczynię, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania były określone w walucie obcej na tej fakturze, przeliczenia na złote winna ona dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, stosownie do art. 31a ustawy.

Reasumując, biorąc pod uwagę wskazane przepisy oraz opisany stan faktyczny Zainteresowana prawidłowo zastosowała do kosztu transportu, będącego integralną częścią wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, stawkę właściwą dla świadczenia głównego czyli zgodną z art. 41 ust. 3 ustawy. Obowiązek podatkowy w przedmiotowej sprawie powstał na zasadach określonych w art. 20 ustawy, czyli według zasad właściwych dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru. Transakcja ta winna zostać wykazana w deklaracji VAT-7 jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Prawidłowe jest również zastosowanie do przeliczenia usługi transportowej średniego kursu NBP danej waluty z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego czyli dzień wystawienia faktury.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisanym stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.