ILPP2/443-1845/10-6/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Doradcę Podatkowego przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2010 r. (data wpływu 16 listopada 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2011 r. (data wpływu 28 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty odliczonego podatku od nabytych samochodów osobowych - jest prawidłowe.

W dniu 16 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty odliczonego podatku od nabytych samochodów osobowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 26 stycznia 2011 r. (data wpływu 28 stycznia 2011 r.) o wskazanie przedmiotu wniosku oraz potwierdzenie dokonania należnej opłaty.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki jest odsprzedaż samochodów osobowych. Spółka jest generalnym importerem samochodów osobowych nabywanych w drodze nabycia krajowego, jak i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od producentów tych samochodów (dalej: "Pojazdy"). Podstawowym celem działalności Spółki jest dystrybucja przedmiotowych Pojazdów Dealerom, którzy następnie dokonują ich ostatecznej odsprzedaży odbiorcom końcowym (Klientom). Zakupione Pojazdy są traktowane przez Spółkę jako towar handlowy i służą dalszej odsprzedaży. Spółka odlicza 100% VAT naliczonego przy nabyciu Pojazdów. Powyższe Pojazdy figurują w ewidencji środków obrotowych Spółki. Niektóre z Pojazdów używane są przez Spółkę w celach demonstracyjnych (np. do jazd próbnych, w celu zaprezentowania potencjalnemu nabywcy), bądź też udostępniane są pracownikom jako samochody służbowe w okresie nie dłuższym niż rok (licząc od daty rejestracji). W każdym jednak przypadku, Pojazdy takie dalej traktowane są jako towar handlowy i ewidencjonowane są na magazynie towarów handlowych (przykładowo, niezależnie od przeznaczenia Pojazdów, potencjalni klienci mogą już rezerwować możliwość zakupu powyższych Pojazdów w określonym czasie). Podstawowym bowiem celem Spółki jest dalsza odsprzedaż tych Pojazdów, która w każdym przypadku następuje za pośrednictwem sieci Dealerów. W stosunku do części Pojazdów, które wykorzystywane są przez Spółkę w okresie przekraczającym 12 miesięcy od daty ich rejestracji, podejmowana jest decyzja o przekwalifikowaniu danego Pojazdu na Pojazd dedykowany wykorzystaniu dla potrzeb działalności gospodarczej Spółki, co implikuje również zmianę jego statusu z towaru handlowego na środek trwały.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka powinna skorygować odliczony VAT od nabytych Pojazdów (tekst jedn. skorygować odliczony podatek do wysokości 60% kwoty podatku należnego wynikającego z nabycia, ale nie więcej niż 6.000 PLN), dopiero w miesiącu zmiany statusu Pojazdu (tekst jedn. w miesiącu wprowadzenia samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych).

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka powinna skorygować odliczony VAT od nabytych Pojazdów (tekst jedn. skorygować odliczony podatek do wysokości 60% kwoty podatku należnego wynikającego z nabycia, ale nie więcej niż 6.000 PLN), dopiero w miesiącu zmiany statusu Pojazdu (tekst jedn. w miesiącu wprowadzenia samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych). Zdaniem Spółki, tak długo jak Pojazdy opisane w zdarzeniu przyszłym wykazywane są w ewidencji jako towary handlowe, Spółce przysługuje prawo do odliczenia 100% VAT naliczonego, z uwagi na fakt, iż przedmiotem działalności Spółki jest odprzedaż samochodów osobowych.

Stanowisko Spółki oparte jest na szeregu argumentów, wynikających z przepisów prawa. Zdaniem Spółki, w oparciu o ustawę z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.), Pojazdy stanowią rzeczowe aktywa obrotowe. Pojazdy posiadają status towaru handlowego, bowiem są one przeznaczone do sprzedaży. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że pełnią one funkcje demonstracyjne, czy też wykorzystywane do innych celów, jeżeli podstawowym celem ich nabycia jest dalsza odsprzedaż na rzecz Dealerów.

Odmiennie sytuacja prezentuje się, gdy Pojazd stanowi własność Spółki dłużej niż rok, a Spółka podejmuje decyzję o zmianie kwalifikacji danego Pojazdu z towaru handlowego na Pojazd służący działalności gospodarczej Spółki. W takiej sytuacji, zdaniem Spółki, zasadne jest zaliczenie go do środków trwałych. Jak bowiem wynika z art. 16a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), za środki trwałe uznaje się między innymi stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. A więc z uwagi na: wolę użytkowania Pojazdu jedynie do działalności Spółki oraz przewidywany okres użytkowania przekraczający rok zasadniczo zmienia się status takiego Pojazdu.

Jak wskazano, Spółka prowadzi działalność w zakresie zakupu i sprzedaży samochodów osobowych, w związku z czym od każdego zakupu odlicza VAT naliczony, a po sprzedaży przekazuje podatek VAT należny (art. 86 ust. 4 pkt 7 ustawy VAT). Wybrane Pojazdy podlegają zarejestrowaniu z przeznaczeniem na samochody demonstracyjne, bądź dla innych celów. Samochody te nie tracą jednak statusu towaru handlowego, bowiem są one przeznaczone do sprzedaży w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy od daty rejestracji i w dalszym ciągu możliwe jest zastosowanie art. 86 ust. 4 pkt 7 ustawy VAT. Zdaniem Spółki, dopiero utrata przez samochód osobowy statusu towaru handlowego i zaliczenie go do środków trwałych, a tym samym rozpoczęcie wykorzystywania go do prowadzenia działalności, powoduje konieczność uwzględnienia art. 86 ust. 3 ustawy VAT, czyli zastosowania ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Nie ulega bowiem wątpliwości, iż w momencie podjęcia decyzji o przekwalifikowaniu Pojazdu na środek trwały traci on charakter towaru handlowego. Tym samym, od momentu podjęcia decyzji nie jest spełniona przesłanka pełnego odliczenia podatku naliczonego w postaci okoliczności, iż przedmiotem działalności podatnika jest sprzedaż tych samochodów.

Skoro zaś nastąpiła zmiana przeznaczenia Pojazdu, to niezbędna jest korekta zmniejszająca kwotę odliczonego przez Spółkę podatku naliczonego. Ponieważ korekta uzasadniona jest głównie zmianą przeznaczenia nabytego Pojazdu, zatem korekta odliczenia podatku naliczonego z tytułu opisanego nabycia Pojazdu powinna nastąpić dopiero w rozliczeniu za miesiąc, w którym podjęto taką decyzję. Jeżeli bowiem do tego momentu nie podjęto decyzji o zmianie charakteru Pojazdu, to nie istniał wcześniej obowiązek korekty podatku naliczonego w opisanym zakresie.

Spółka podkreśla, iż analogiczne oceny formułowane są w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 16 września 2010 r. (sygn. ITPP1/443-609/10/KM) zauważa: "Reasumując, w przypadku nabycia samochodu osobowego demonstracyjnego przeznaczonego do dalszej odsprzedaży traktowanego jako towar handlowy, Wnioskodawcy przysługuje prawo odliczenia całości podatku naliczonego zapłaconego przy jego zakupie, zgodnie z art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast zakup pojazdu samochodowego wprowadzonego do ewidencji środków trwałych podlega regulacjom wynikającym z art. 86 ust. 3 cyt. ustawy, tzn. Wnioskodawcy nie przysługuje prawo pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktur VAT nabycia pojazdów samochodowych".

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2008 r. (sygn. IPPP1/443-1035/08-2/IZ) wskazuje: "Wprowadzenie samochodów demonstracyjnych, zastępczych do ewidencji środków trwałych, z uwagi na przewidywany przez Wnioskodawcę okres użytkowania, w zasadniczy sposób zmienia ich przeznaczenie. Nie są bowiem one już towarem handlowym wchodzącym w skład aktywów obrotowych, lecz stały się majątkiem trwałym. Zatem art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a) ustawy nie będzie miał zastosowania".

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 22 lipca 2010 r. (sygn. ILPP2/443-659/10-4/AK), potwierdził prawidłowość powyższego stanowiska.

Reasumując, w opisanej sytuacji prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka powinna skorygować odliczony VAT od nabytych Pojazdów (tekst jedn. skorygować odliczony podatek do wysokości 60% kwoty podatku należnego wynikającego z nabycia, ale nie więcej niż 6.000 PLN), dopiero w miesiącu zmiany statusu Pojazdu (tekst jedn. w miesiącu wprowadzenia samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kwotę podatku naliczonego stanowi:

Do dnia 31 grudnia 2010 r., zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy.

Na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), zwanej dalej: "ustawą nowelizującą", z dniem 1 stycznia 2011 r., ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług zostały uchylone. Natomiast dodano m.in. przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, regulują przepisy art. 3 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tekst jedn. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tekst jedn. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 ustawy nowelizującej stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

Z opisu sprawy wynika, iż przedmiotem działalności Spółki jest odsprzedaż samochodów osobowych. Spółka jest generalnym importerem samochodów osobowych nabywanych w drodze nabycia krajowego, jak i wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od producentów tych samochodów. Podstawowym celem działalności Spółki jest dystrybucja przedmiotowych Pojazdów Dealerom, którzy następnie dokonują ich ostatecznej odsprzedaży odbiorcom końcowym (Klientom). Zakupione Pojazdy są traktowane przez Spółkę jako towar handlowy i służą dalszej odsprzedaży. Spółka odlicza 100% VAT naliczonego przy nabyciu Pojazdów. Powyższe Pojazdy figurują w ewidencji środków obrotowych Spółki. Niektóre z Pojazdów używane są przez Spółkę w celach demonstracyjnych (np. do jazd próbnych, w celu zaprezentowania potencjalnemu nabywcy), bądź też udostępniane są pracownikom jako samochody służbowe w okresie nie dłuższym niż rok (licząc od daty rejestracji). W każdym jednak przypadku, Pojazdy takie dalej traktowane są jako towar handlowy i ewidencjonowane są na magazynie towarów handlowych (przykładowo, niezależnie od przeznaczenia Pojazdów, potencjalni klienci mogą już rezerwować możliwość zakupu powyższych Pojazdów w określonym czasie). Podstawowym bowiem celem Spółki jest dalsza odsprzedaż tych Pojazdów, która w każdym przypadku następuje za pośrednictwem sieci Dealerów. W stosunku do części Pojazdów, które wykorzystywane są przez Spółkę w okresie przekraczającym 12 miesięcy od daty ich rejestracji, podejmowana jest decyzja o przekwalifikowaniu danego Pojazdu na Pojazd dedykowany wykorzystaniu dla potrzeb działalności gospodarczej Spółki, co implikuje również zmianę jego statusu z towaru handlowego na środek trwały.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w sytuacji, gdy Spółka nabędzie samochód osobowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej z przeznaczeniem do dalszej odprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże wskutek wystąpienia okoliczności, o których mowa w zdarzeniu przyszłym, zostanie on wprowadzony do ewidencji środków trwałych i przekazany do użytkowania jako środek trwały - nie zostanie spełniony warunek, o którym mowa art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy nowelizującej. Zmieni się bowiem w zasadniczy sposób przeznaczenie tego samochodu - nie będzie on już towarem handlowym wchodzącym w skład aktywów obrotowych Wnioskodawcy, a stanie się jego majątkiem trwałym. Przepis powyższy umożliwia natomiast odliczenie podatku naliczonego w pełnej kwocie jedynie przy nabyciu samochodów, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, które jako towar handlowy będą przedmiotem dalszej odprzedaży.

Zatem, w przypadku gdy samochody osobowe stanowiące towary handlowe zostaną zaliczone do środków trwałych u Zainteresowanego, zastosowanie znajdzie ogólne uregulowanie z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, co skutkuje obowiązkiem dokonania korekty podatku naliczonego w momencie wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych.

Reasumując, w opisanej sytuacji prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółka będzie zobowiązana skorygować odliczony podatek VAT od nabytych Pojazdów, do wysokości 60% kwoty podatku należnego wynikającego z nabycia, ale nie więcej niż 6.000 PLN, dopiero w miesiącu zmiany statusu Pojazdu, tj. w miesiącu wprowadzenia tego samochodu osobowego do ewidencji środków trwałych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W kwestii dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do dostawy pojazdów będących towarami handlowymi - w dniu 16 lutego 2011 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPP2/443 -1845/10-7/MN.

Natomiast, w kwestii dotyczącej zaistniałego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie korekty odliczonego podatku od nabytych samochodów osobowych oraz braku możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT do dostawy pojazdów będących towarami handlowymi - w dniu 16 lutego 2011 r. wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia, odpowiednio nr ILPP2/443-1845/10 -4/MN i nr ILPP2/443-1845/10-5/MN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.