ILPP2/443-1753/09-4/ISN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej, przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2009 r. (data wpływu 24 grudnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 11 marca 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług pośrednictwa związanych bezpośrednio z dostawą towarów - jest prawidłowe.

W dniu 24 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług pośrednictwa związanych bezpośrednio z dostawą towarów. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 marca 2010 r. (data wpływu 11 marca 2010 r.) o informacje doprecyzowujące.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której zajmuje się produkcją artykułów z tworzyw sztucznych (podstawowa działalność). Jest zarejestrowana na potrzeby podatku VAT i ma prawo posługiwać się numerem z prefiksem PL.

W zakresie prowadzonej działalności, Wnioskodawca zawarł z włoską firmą M. umowę, przedmiotem której jest prowadzenie przez niego działań promocyjnych określonych produktów (maszyny termoformujące) na terytorium Polski. M. jest firmą która reprezentuje m.in. producenta maszyn termoformujących - W z siedzibą w Szwajcarii. Zgodnie z zawartą umową, Zainteresowany działa w imieniu i na rzecz W w zakresie:

* promocji jej produktów na obszarze Polski,

* informowania (precyzowania informacji) o parametrach technicznych maszyn,

* informowania o kwestiach handlowych takich jak warunki płatności, które muszą zostać zaakceptowane i potwierdzone na piśmie przez M.,

* pomocy technicznej podczas odbioru maszyn i form.

M nie udzielił Spółce jakiegokolwiek pełnomocnictwa do zawierania umów. Co do zasady, jej rola została ograniczona wyłącznie do przekazywania M. zamówień od potencjalnych klientów, natomiast kontrakty handlowe na maszyny termoformujące produkowane przez WM będą negocjowane i zawierane bezpośrednio przez tę firmę, czyli W Wnioskodawca nie został również upoważniony do pobierania jakichkolwiek kwot należnych dla M. lub W.

Za realizację przedmiotowej umowy, W wypłaca mu określoną prowizję za zamówienia złożone w M., które zostały zrealizowane i właściwie rozliczone. Prowizja ta jest należna Zainteresowanemu od każdego zamówienia otrzymanego z terytorium Polski na skutek bezpośrednich lub pośrednich jego działań. Prowizja Spółki obejmuje wszelkie koszty, ponoszone przez nią w związku z jej działaniami wynikającymi z umowy.

M jest zobowiązana dostarczyć Wnioskodawcy wszelkie materiały niezbędne do promocji przedmiotowych produktów i pomagać w jego działaniach poprzez przysyłanie swoich pracowników, przekazywanie swojego doświadczenia i szkolenia go w dziedzinie tworzyw sztucznych.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka poinformowała, że:

Umowa podpisana pomiędzy Wnioskodawcą i M. dotyczy pomocy i pośrednictwa w sprzedaży na terytorium Polski maszyn termoformujących, czyli produkowanych przez T. we Włoszech lub W w Szwajcarii. Co za tym idzie, jeśli maszyna docierająca do Polski jest wyprodukowana we Włoszech to usługobiorcą jest jej producent, czyli włoska firma T., jeśli jest wyprodukowana w Szwajcarii to usługobiorcą jest jej szwajcarski producent, tj. W.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Spółkę podlegają opodatkowaniu polskim podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone przez niego usługi są usługami w zakresie reklamy, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. - dalej: ustawa o VAT). Wynika to m.in. z treści interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów (Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie) z dnia 28 lutego 2008 r., o sygn. IP-PP2-443-608/07-2/SAP, w której stwierdzono, że: " (...) należy zgodzić się ze Spółką iż orzecznictwo ETS-u przyjmuje szeroką definicję pojęcia "usługi reklamy". W wyroku z dnia 17 listopada 1993 r. sprawa C-68/92 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francuskiej (LexPolonica nr 366614) ETS odniósł się do problemu określenia miejsca opodatkowania usług reklamowych. W sentencji wyroku zdefiniowano pojęcie "usługi reklamowe" jako obejmujące działalność promocyjną np. sprzedaż towarów po obniżonych cenach, wręczanie klientom ruchomego majątku trwałego sprzedanego odbiorcy przez agencję reklamową, świadczenie usług po niższych cenach lub bez wynagrodzenia, organizację przyjęć lub bankietów, jeśli w zakres tych czynności wchodzi informowanie odbiorców o istnieniu firmy oraz jakości oferowanych produktów lub usług będących przedmiotem tych czynności w celu zwiększenia sprzedaży produktu lub usługi. Dotyczy to także wszelkich czynności stanowiących integralną część kampanii reklamowej, które przyczyniają się do reklamy produktu/usługi, np. wytwarzanie przedmiotów wykorzystywanych w konkretnej reklamie. Natomiast w wyroku C-69/92 sprawa pomiędzy Komisją Europejską a Wielkim Księstwem Luksemburga, ETS stanął na stanowisku, iż pojęcie reklamy obejmuje transakcję taką jak sprzedaż przez dostawcę na rzecz odbiorcy - w ramach kampanii reklamowej - ruchomego majątku rzeczowego przekazywanego bezpłatnie klientom lub sprzedawanego po niższych cenach bądź organizację przyjęcia, konferencji prasowej, seminarium, jeśli w zakres takiej imprezy wchodzi informowanie odbiorców o istnieniu i jakości oferowanych produktów lub usług będących przedmiotem tej działalności w celu zwiększenia sprzedaży produktu lub usługi. Dotyczy to także wszelkich czynności stanowiących integralną część kampanii reklamowej, które przyczyniają się do reklamy produktu lub usługi, np. sprzedaży przez dostawcę na rzecz odbiorcy - w ramach kampanii reklamowej - ruchomego majątku rzeczowego lub świadczenia usług w trakcie różnych imprez public relations, nawet jeśli towary te i usługi - rozpatrywane odrębnie - nie zawierają treści reklamowych (...)".

Wobec powyższego, w związku ze świadczeniem przez Spółkę usług w zakresie reklamy, usługi te generalnie podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jako odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednak w związku z faktem, że polskie przepisy odrębnie (szczególnie) regulują (określają) miejsce świadczenia usług, należy ustalić, w którym miejscu przedmiotowe usługi są świadczone na potrzeby VAT.

Jak wynika z treści art. 27 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku usług wskazanych w ust. 4 tego artykułu (w tym także usług w zakresie reklamy), jeżeli usługi te są świadczone na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego (np. Szwajcaria) lub podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę (np. we Włoszech), miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

W związku z powyższym, przedmiotowe usługi świadczone przez Spółkę powinny podlegać opodatkowaniu w kraju nabywcy usługi:

* jeżeli usługę nabywa M., wówczas usługa podlega opodatkowaniu we Włoszech,

* jeżeli usługę nabywa W, wówczas usługa podlega opodatkowaniu w Szwajcarii.

Oznaczać to powinno, że w przypadku świadczenia przedmiotowych usług przez Wnioskodawcę, usługi te nie mogą podlegać opodatkowaniu polskim podatkiem VAT, gdyż podlegają one opodatkowaniu w kraju siedziby nabywcy usługi. Dla potrzeb wystawienia faktury przez Zainteresowanego, M. powinna przekazać mu właściwy numer VAT-UE nadany jej w innym kraju UE niż Polska, a w przypadku faktury dla W nie musi on posiadać żadnego numeru podatkowego od nabywcy.

Spółka jednocześnie zauważa, że przepis art. 8 ust. 4 ustawy o VAT wskazuje, że przy określaniu miejsca świadczenia usług, usługi te są identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych, jeżeli dla tych usług przepisy ustawy oraz przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. W odniesieniu do usług reklamy, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, przepis nie wskazuje symbolu klasyfikacji statystycznej, w związku z czym klasyfikacja statystyczna tej usługi nie ma jakiegokolwiek znaczenia dla potrzeb VAT.

Gdyby z określonych powodów Minister Finansów nie uznał, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę są usługami reklamowymi, o których mowa w art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, i stanowią one usługi pośrednictwa w dostawie towarów, wówczas w opinii Wnioskodawcy przedmiotowe usługi również nie mogą podlegać opodatkowaniu polskim podatkiem VAT.

Jak wynika z treści art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c) ustawy o VAT, w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów, miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów, z zastrzeżeniem ust. 6 tego artykułu. Miejsce dostawy towarów określa natomiast art. 22 ustawy.

W zaistniałym stanie faktycznym, produkty wytwarzane przez W będą wysyłane lub transportowane do nabywcy z Polski z terytorium innego państwa niż Polska (eksport towarów ze Szwajcarii, a import towarów w DE). Oznacza to zatem, że miejscem ich dostawy będzie, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy, czyli Szwajcaria. A zatem, z uwagi na fakt, że dostawa towarów będzie miała miejsce poza terytorium Polski, usługi pośrednictwa w dostawie, świadczone przez Spółkę, nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce a w Szwajcarii. Wobec tego, nie będzie ona zobowiązana do wystawienia faktury z kwotą podatku VAT.

Powyżej przywołane przepisy potwierdzają stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym usługi przez niego świadczone, bez względu na to czy zostaną uznane za usługi reklamy, czy za usługi pośrednictwa w dostawie towarów, nie będą podlegały w Polsce opodatkowaniu podatkiem VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Spółka podkreśliła, że jej stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego jest takie, że przedmiotowe transakcje nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem VAT, gdyż miejsce świadczenia usługi jest poza terytorium Polski.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z opisu sprawy wynika, iż Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której zajmuje się produkcją artykułów z tworzyw sztucznych. Jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT i ma prawo posługiwać się numerem z prefiksem PL. Wnioskodawca podpisał umowę z M. z siedzibą we Włoszech, która jest organizacją skupiającą i reprezentującą na zewnątrz interesy czterech firm budujących maszyny dla przetwórstwa tworzyw sztucznych w technologii termoformowania (T., W) i rozdmuchu (ST. i Z.). Przedmiotowa umowa dotyczy pomocy i pośrednictwa w sprzedaży na terytorium Polski maszyn termoformujących, czyli produkowanych przez T. we Włoszech lub W w Szwajcarii. Co za tym idzie, jeśli maszyna docierająca do Polski jest wyprodukowana we Włoszech to usługobiorcą jest jej producent, czyli włoska firma T., jeśli jest wyprodukowana w Szwajcarii to usługobiorcą jest jej szwajcarski producent, tj. W. Odpowiednio, jeśli maszyna była wyprodukowana we Włoszech, to fakturę wystawiono dla T., jeśli w Szwajcarii, to dla W.

M nie udzielił Spółce jakiegokolwiek pełnomocnictwa do zawierania umów. Co do zasady, jej rola została ograniczona wyłącznie do przekazywania M. zamówień od potencjalnych klientów, natomiast kontrakty handlowe na maszyny termoformujące będą negocjowane i.zawierane bezpośrednio przez producentów.

Za realizację przedmiotowej umowy, Wnioskodawca otrzymuje określoną prowizję za złożone zamówienia, które zostały zrealizowane i właściwie rozliczone. Prowizja ta jest należna Zainteresowanemu od każdego zamówienia otrzymanego z terytorium Polski, na skutek bezpośrednich lub pośrednich jego działań. Prowizja Spółki obejmuje wszelkie koszty, ponoszone przez nią w związku z jej działaniami wynikającymi z umowy.

Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem wniosku są usługi pośrednictwa związanego bezpośrednio z dostawą towarów.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż w przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Do dnia 31 grudnia 2009 r., miejsce świadczenia usług regulowały powołane w niniejszej interpretacji przepisy art. 27 i art. 28 ustawy.

Ogólna reguła wyrażona w art. 27 ust. 1 ustawy stanowi, iż w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28.

Odstępstwa od ogólnej zasady określania miejsca świadczenia usług przewidziane zostały w art. 27 ust. 2-6 i art. 28.

Miejsce świadczenia usług pośrednictwa związanych bezpośrednio z dostawą towarów określa przepis art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c) ustawy.

W myśl tego przepisu - w przypadku usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce dokonania dostawy towarów - z zastrzeżeniem ust. 6.

Zgodnie z art. 28 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy nabywca usługi podał dla tej czynności świadczącemu usługę numer, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium państwa członkowskiego, na którym zgodnie z ust. 5 ma miejsce świadczenia usługa, miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa członkowskiego, które wydało nabywcy ten numer.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przytoczony przepis art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c) ustawy stwierdzić należy, iż miejscem świadczenia (opodatkowania) w przypadku świadczenia usług wykonywanych przez pośredników, działających w imieniu i na rzecz osób trzecich, związanych bezpośrednio z dostawą towarów jest miejsce dokonania dostawy towarów.

Miejsce świadczenia przy dostawie towarów określone jest w art. 22 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę, dotyczącą świadczenia usług pośrednictwa na terytorium Polski maszyn termoformujących, produkowanych przez T. we Włoszech lub W w Szwajcarii. Jeśli maszyna docierająca do Polski jest wyprodukowana we Włoszech to usługobiorcą jest jej producent, czyli włoska firma T., jeśli jest wyprodukowana w Szwajcarii to usługobiorcą jest jej szwajcarski producent, tj. W. Odpowiednio, jeśli maszyna była wyprodukowana we Włoszech, to fakturę wystawiono dla T., jeśli w Szwajcarii, to dla W.

Odnosząc zatem do powyższego przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, iż miejscem świadczenia usług pośrednictwa związanych bezpośrednio z dostawą towarów, zgodnie z art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. c) i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, jest miejsce dokonania dostawy towarów.

W przedmiotowej sprawie w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych z Włoch miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy, czyli Włochy. Natomiast w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych ze Szwajcarii analogicznie miejscem dostawy towarów jest Szwajcaria.

W powyższej sytuacji nie ma zastosowania art. 28 ust. 6 ustawy, gdyż z opisu sprawy nie wynika, aby nabywcy usług podali dla tej czynności świadczącemu usługę numery, pod którym są zidentyfikowani na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państw członkowskich innych niż terytorium państwa członkowskiego, na którym ma miejsce świadczona usługa.

Zatem, miejscem świadczenia usług pośrednictwa związanych bezpośrednio z dostawami towarów, wykonywanych przez Zainteresowanego jest odpowiednio terytorium Włoch i Szwajcarii. Tym samym, przedmiotowe usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

O sposobie rozliczania ewentualnego podatku i jego wysokości oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają w takim przypadku przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie tut. Organ zwraca uwagę, iż z dniem 1 stycznia 2010 r. (z wyjątkami określonymi w art. 8 tej ustawy), weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2009 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 195, poz. 1504), zgodnie z którą uchylone zostały art. 27 i art. 28, a dodano art. 28a do art. 28o regulujące kwestię określenia miejsca świadczenia usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.