ILPP2/443-1636/10-5/MN - Obowiązek ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej usług niebędących usługami w zakresie "przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji".

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2010 r. (data wpływu 4 października 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 grudnia 2010 r. (data wpływu 21 grudnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej usług niebędących usługami w zakresie "przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji" - jest prawidłowe.

W dniu 4 października 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej usług niebędących usługami w zakresie "przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji". Wniosek uzupełniono pismem z dnia 20 grudnia 2010 r. (data wpływu 21 grudnia 2010 r.) o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od czerwca 2010 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą świadcząc dla firm oraz dla osób nieprowadzących działalności gospodarczej usługi turystyczne, tj. wycieczki tzw. "kolejką turystyczną". Jako, że nie istnieje na tę działalność inne, bardziej stosowne określenie w PKD - Zainteresowany zmuszony był wybrać PKD: 49.39.Z (tj. pozostały transport drogowy pasażerski gdzie indziej nie sklasyfikowany). Wiedząc, że nie świadczy "usług w zakresie przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji", uzyskiwanych przychodów nie ewidencjonował za pomocą kasy rejestrującej (nie przekroczywszy progu obrotów 20.000 zł). Przewozy nie są regularne i nie przebiegają stałymi trasami - Wnioskodawca określił jedynie miejsca zbiórek. Nie posiada także licencji na przewozy.

W sierpniu 2010 r. urząd skarbowy przeprowadził u Zainteresowanego kontrolę podatkową dotyczącą ewidencjonowania obrotów za pomocą kasy rejestrującej. Kontrolujący dokonali oględzin "kolejki turystycznej" (dokumentując ją fotograficznie) i stwierdzili, że jest to traktor rolniczy z przyczepą, odpowiednio przyozdobiony i stylizowany na lokomotywę z wagonikiem. Z przedstawionego im dowodu rejestracyjnego pojazdu wynikało, że nie może on przekraczać prędkości 25 km/godz. Zainteresowany wyjaśnił także kontrolującym, że uruchamiając działalność gospodarczą w tym zakresie dokonał należytej staranności, tzn. w Wydziale Komunikacji Starostwa Powiatowego uzyskał od kierownika wydziału jednoznaczną opinię, że "kolejka turystyczna" nie jest pojazdem samochodowym. Także w Inspekcji Ruchu Drogowego Wnioskodawca uzyskał jednoznaczną opinię, że przewozy "kolejką turystyczną" nie są przewozami pasażerskimi oraz że nie musi posiadać odpowiedniej licencji, a nawet że organ ten nie ma prawa w ogóle kontrolować Zainteresowanego. W protokole kontroli stwierdzono, że Zainteresowany prowadzi "przewozy drogowe osób wykonywane kolejką turystyczną" i od dnia uzyskania pierwszego przychodu nieudokumentowanego powstał u niego obowiązek wprowadzenia kasy fiskalnej. W zastrzeżeniach do protokołu Wnioskodawca zarzucił kontrolującym nieprawidłową ocenę faktów i zdarzeń oraz fałszywą i nieuprawnioną interpretację określeń prawnych skutkujących dla niego określonymi konsekwencjami. Zainteresowany podał przy tym właściwe podstawy prawne oraz zacytował określenia ustawowe. Kontrolujący "świadczenie usług turystycznych" wykonywanych "kolejką turystyczną", czyli de facto ciągnikiem rolniczym, zaklasyfikowali jako "przewozy pasażerskie osób w komunikacji samochodowej". Kontrolujący rozpatrując zastrzeżenia Wnioskodawcy nie zmienili jednak swojej poprzedniej oceny prawnej. Tym samym, kontrola została zakończona stwierdzeniem, że naruszył on obowiązek wcześniejszego wprowadzenia kasy fiskalnej, co skutkuje ukaraniem Zainteresowanego za wykroczenie przewidziane w kodeksie karnym skarbowym. Od ustaleń kontroli Wnioskodawca nie może się odwołać, ani do drugiej instancji, ani złożyć skargi do sądów administracyjnych (bo finalnie nie zostanie wydana żadna decyzja).

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż według klasyfikacji PKWiU z 1997 r. najbliższe określenie usługi, którą świadczy jest: 63.30.11 - Usługi organizowania wycieczek z kompleksowym programem imprez. Wnioskodawca poinformował, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy nie wszczął postępowania podatkowego i tym samym nie została wydana decyzja ani postanowienie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie miał on obowiązku rejestracji przychodów za pomocą kasy rejestrującej już w momencie uzyskania pierwszego przychodu nieudokumentowanego, gdyż:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) - art. 8 ust. 1 ustawy.

Według art. 8 ust. 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących określone zostało w § 2 i § 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2009 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. Nr 224, poz. 1797), zwanego dalej rozporządzeniem - obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie: zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

W myśl § 2 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2010 r. sprzedaż w zakresie czynności wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem przedmiotowym, tj. dotyczącym niektórych czynności wykonywanych przez podatnika.

Z opisu sprawy wynika, iż od czerwca 2010 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą świadcząc dla firm oraz dla osób nieprowadzących działalności gospodarczej usługi turystyczne, tj. wycieczki tzw. "kolejką turystyczną". Jako, że nie istnieje na tę działalność inne, bardziej stosowne określenie w PKD - Zainteresowany zmuszony był wybrać PKD: 49.39.Z (tj. pozostały transport drogowy pasażerski gdzie indziej nie sklasyfikowany). Wiedząc, że nie świadczy "usług w zakresie przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji", uzyskiwanych przychodów nie ewidencjonował za pomocą kasy rejestrującej (nie przekroczywszy progu obrotów 20.000 zł). Przewozy nie są regularne i nie przebiegają stałymi trasami - Wnioskodawca określił jedynie miejsca zbiórek. Nie posiada także licencji na przewozy. W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż według klasyfikacji PKWiU z 1997 r. najbliższe określenie usługi, którą świadczy jest: 63.30.11 - Usługi organizowania wycieczek z kompleksowym programem imprez.

Biorąc powyższe pod uwagę, w sytuacji gdy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą świadcząc usługi turystyczne, tj. wycieczki tzw. "kolejką turystyczną", sklasyfikowane przez niego do grupowania PKWiU 63.30.11 - "Usługi organizowania wycieczek z kompleksowym programem imprez", nie ma zastosowania przepis § 2 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, ponieważ przepis ten zwalnia wyłącznie czynności określone przez prawodawcę w załączniku do rozporządzenia.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2010 r. również podatników, u których kwota obrotu z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 40.000 zł i jeżeli wcześniej nie powstał wobec nich obowiązek ewidencjonowania, z zastrzeżeniem ust. 4.

W myśl § 3 ust. 4 rozporządzenia, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, traci moc po upływie dwóch miesięcy, licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło w trakcie 2010 r. przekroczenie kwoty obrotów w wysokości 40.000 zł z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy.

Zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania do dnia 31 grudnia 2010 r. również podatników rozpoczynających sprzedaż w 2010 r., z tym że w przypadku przekroczenia kwoty obrotów w wysokości 20.000 zł z działalności, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, zwolnienie obowiązuje do dnia przekroczenia tej kwoty (§ 3 ust. 5 rozporządzenia).

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem podmiotowym, tj. dotyczącym danego podmiotu.

Według § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania, o których mowa w § 2 i 3, nie stosuje się bez względu na wysokość osiąganych obrotów przy świadczeniu usług przewozów regularnych i nieregularnych pasażerskich w samochodowej komunikacji, z wyjątkiem przewozów, o których mowa w poz. 6 i 7 załącznika do rozporządzenia.

Z uwagi na to, że istotne dla sprawy, użyte w przytoczonym przepisie prawa podatkowego terminy: przewozy regularne i nieregularne pasażerskie w samochodowej komunikacji nie zostały zdefiniowane w ustawach podatkowych, można odwołać się w tym obszarze do (niepodatkowych) regulacji normujących zasady podejmowania i wykonywania krajowego transportu drogowego, to jest do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874 z późn. zm.) o transporcie drogowym.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o transporcie drogowym, krajowy transport drogowy oznacza podejmowanie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób lub rzeczy pojazdami samochodowymi zarejestrowanymi w kraju, za które uważa się również zespoły pojazdów składające się z pojazdu samochodowego i przyczepy lub naczepy, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym jazda pojazdu, miejsce rozpoczęcia lub zakończenia podróży i przejazdu oraz droga znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na podjęcie i wykonywanie transportu drogowego, stosownie do art. 5 ust. 1 wymienionej ustawy wymagane jest uzyskanie odpowiedniej licencji. Natomiast licencji na wykonywanie transportu drogowego taksówką udziela się przedsiębiorcy, jeżeli spełni warunki określone w art. 6. Licencja ta udzielana jest na określony pojazd i obszar obejmujący: gminę, gminy sąsiadujące - po uprzednim zawarciu przez nie porozumienia, miasto - związek komunalny (art. 6 ust. 4 cyt. ustawy).

Uwzględniając powyższą definicję krajowego transportu drogowego, zasadne jest stwierdzenie, że transport drogowy jest rodzajem działalności gospodarczej, zaś podmiot wykonujący taką działalność posiada status przedsiębiorcy. Należy podkreślić, że wykonywanie transportu drogowego będzie zachodziło nawet wówczas, gdy podmiot nie prowadzi trwale (w sposób zorganizowany i ciągły) działalności gospodarczej, nie widnieje w ewidencji działalności gospodarczej lub rejestrze przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym, lecz faktycznie świadczy odpłatnie usługę przewozu osób lub rzeczy. Z drugiej jednak strony sam wpis określonego podmiotu do ewidencji działalności gospodarczej nie powoduje, że podmiot ten winien być postrzegany jako przedsiębiorca we wszystkich aspektach swojego działania.

Stosownie do definicji zawartej w art. 4 pkt 7 ustawy o transporcie drogowym, użyte w ustawie określenie przewóz regularny oznacza publiczny przewóz osób i ich bagażu w określonych odstępach czasu i określonymi trasami, na zasadach określonych w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. - Prawo przewozowe (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 50, poz. 601, ze. zm.).

Natomiast ustawa - Prawo przewozowe, zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 1 ust. 1, reguluje przewóz osób i rzeczy, wykonywany odpłatnie na podstawie umowy, przez uprawnionych do tego przewoźników, z wyjątkiem transportu morskiego, lotniczego i konnego.

W myśl art. 2 ust. 2 prawa przewozowego, przewoźnik wykonujący regularne przewozy osób jest obowiązany w szczególności podać do publicznej wiadomości rozkład jazdy środków transportowych przez zamieszczenie informacji na wszystkich dworcach i przystankach wymienionych w rozkładzie jazdy.

Pod pojęciem przewozu regularnego należy więc rozumieć przewóz osób i ich bagażu. Cechą charakterystyczną przewozu regularnego jest jego publiczny charakter, a ponadto cykliczność, regularność (przewóz wykonywany jest w stałych, określonych odstępach czasu) oraz oznaczenie trasy przewozu (przewóz odbywa się po ustalonej trasie, zaś wsiadanie i wysiadanie pasażerów odbywa się na z góry wyznaczonych przystankach).

Z przepisów ustawy o transporcie drogowym wynika jednoznacznie, iż profesjonalny przewóz drogowy może być wykonywany tylko w formach zdefiniowanych w ustawie jako:

Należy zwrócić uwagę, że ustawa o transporcie drogowym nie definiuje pojęcia przewozu nieregularnego. Z treści art. 4 pkt 9 zawierającego definicję przewozu regularnego, na zasadzie negacji można wywieść, że przewozem nieregularnym jest taki przewóz, który nie spełnia warunków przewozu regularnego.

Przewóz nieposiadający żadnej z cech, która mogłaby świadczyć o jego regularności i stałej linii przystankowej, nie jest przewozem regularnym w rozumieniu art. 4 pkt 7 i 8 ustawy o transporcie drogowym. Przewozem regularnym nie będzie więc przewóz okazjonalny lub wahadłowy.

Zainteresowany we wniosku wskazał, że w Wydziale Komunikacji Starostwa Powiatowego uzyskał od kierownika wydziału jednoznaczną opinię, że "kolejka turystyczna" nie jest pojazdem samochodowym. Także w Inspekcji Ruchu Drogowego Wnioskodawca uzyskał jednoznaczną opinię, że przewozy "kolejką turystyczną" nie są przewozami pasażerskimi oraz że nie musi posiadać odpowiedniej licencji, a nawet że organ ten nie ma prawa w ogóle kontrolować Zainteresowanego. Ponadto, z uzupełnienia wynika, iż Zainteresowany świadczy usługi turystyczne - wycieczki tzw. "kolejką turystyczną", które sklasyfikował do grupowania PKWiU 63.30.11 - "Usługi organizowania wycieczek z kompleksowym programem imprez".

W związku z powyższym, w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania wyłączenie ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej określone w § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.

Dlatego też Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą od czerwca 2010 r. powinien rozpocząć ewidencjonowanie obrotu za pomocą kasy rejestrującej, dopiero w momencie przekroczenia kwoty 20.000 zł obrotu z tytułu sprzedaży towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych - zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia.

Wobec powyższego, mając na uwadze opis stanu faktycznego przedstawiony w złożonym wniosku oraz powołane regulacje prawne stwierdzić należy, iż Zainteresowany nie świadczy w swojej działalności usług w zakresie "przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji", w stosunku do których to usług obowiązek ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej powstaje niezależnie od zwolnienia podmiotowego i przedmiotowego (z wyjątkami).

Podkreślić jednakże należy, że analiza prawidłowości dokonanej przez Zainteresowanego we wniosku klasyfikacji usług, do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. A zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej usługi będącej przedmiotem wniosku, natomiast w wydanej interpretacji odniósł się wyłącznie do klasyfikacji wskazanej przez Zainteresowanego.

Należy zauważyć, iż stosownie do przepisu art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Trzeba zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisanego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W kwestii pytania dotyczącego uznania wykonywanych przewozów turystycznych "kolejką turystyczną" za "usługi turystyczne" (zdefiniowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych) - w dniu 17 stycznia 2011 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie Nr ILPP2/443-1636/10-4/MN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.