ILPP2/443-156/09-2/SJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2009 r. (data wpływu 10 lutego 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego rabatu od kontrahenta niemieckiego - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 lutego 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanego rabatu od kontrahenta niemieckiego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Firma Wnioskodawczyni, zgodnie z cennikami firmy - niemieckiego dostawcy aparatów słuchowych - z dnia: 8 kwietnia 2008 r., 12 maja 2008 r. oraz 24 października 2008 r., otrzymała 3 poziomy cen na aparaty słuchowe. Wysokość ceny uzależniona jest od ilości aparatów słuchowych kupionych w danym roku, tj.:

* I poziom cenowy od ilości 1000 sztuk,

* II poziom ceny do ilości 2500 sztuk,

* III poziom ceny od ilości powyżej 2500 sztuk rocznie.

W związku z tym, iż w 2008 r. firma Zainteresowanej przekroczyła ilość zakupionych aparatów z i poziomu, tj. zakupiła 2067 sztuk aparatów słuchowych, to w dniu 23 grudnia 2008 r. dostawca niemiecki wystawił gutschrift (fakturę) notę korygującą na różnicę w cenie aparatów słuchowych pomiędzy i poziomem cenowym (po którym Wnioskodawczyni kupowała aparaty w 2008 r.), a II poziomem cenowym (po jakim powinna kupować aparaty). Na ww. gutschrifcie dostawca oznaczył tą korektę jako redukcję ceny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy od otrzymanego gutschriftu dokumentującego redukcję ceny Zainteresowana powinna skorygować WNT, czy też potraktować to jako premię pieniężną, która nie podlega VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymanie premii pieniężnej nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług i nie podlega opodatkowaniu VAT.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowana powołała decyzję dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 12 marca 2008 r. nr IS.II/2-443/219/07 oraz wyroki: NSA z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt i FSK 94/06, WSA w Warszawie z dnia 22 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 4080/06, WSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1967/07.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz - art. 9 ust. 1 ustawy.

Powołany przepis art. 8 ust. 1 ustawy wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 ustawy. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne/bonusy nabywcom. Skutki podatkowe wypłaconych premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn.: czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp.

W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, ma bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzi do obniżenia wartości (ceny) dostawy.

W praktyce występują również sytuacje, gdzie premia pieniężna/bonus jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób i premia ta nie jest związana z żadną konkretną dostawą. w takiej sytuacji należy uznać, że wypłacona premia pieniężna związana jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach. Świadczeniem usług jest bowiem każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Podstawą opodatkowania jest obrót (...). Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 ustawy).

Artykuł 29 ust. 4 ustawy stanowi, iż podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Zainteresowana dokonuje wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów - aparatów słuchowych, od kontrahenta niemieckiego. Zgodnie z otrzymanymi cennikami, wysokość ceny uzależniona jest od ilości aparatów słuchowych kupionych w danym roku i ustalona jest na trzech poziomach cenowych: i poziom - do ilości 1000 szt., II poziom - do ilości 2500 szt., III poziom - od ilości powyżej 2500 szt. w związku z przekroczeniem w 2008 r. ilości zakupionych aparatów z i poziomu, Wnioskodawczyni otrzymała od kontrahenta gutschrift - notę księgową, na różnicę w cenie towaru pomiędzy i a II poziomem cenowym. Na przedmiotowym dokumencie kontrahent oznaczył korektę jako redukcję ceny.

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż przedmiotowa korekta - redukcja ceny, ma bezpośredni wpływ na wartość dostaw i prowadzi do obniżenia ceny towarów. Łatwo jest zatem ustalić o ile nastąpiło obniżenie ceny każdej jednostkowej transakcji udokumentowanej fakturą, nawet jeżeli jest ich więcej niż jedna w okresie rozliczeniowym. Tym samym, przyznany rabat (redukcja ceny) może być przyporządkowany do konkretnej dostawy.

W myśl art. 31 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jest kwota, jaką nabywający jest obowiązany zapłacić. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1, przepis art. 29 ust. 4 stosuje się odpowiednio (art. 31 ust. 3 ustawy).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż redukcję ceny dokumentowaną gutschriftem - notą księgową przez kontrahenta niemieckiego, należy traktować jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy, który zmniejsza podstawę opodatkowania wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów. Wobec powyższego nie należy traktować jej jako premii pieniężnej.

Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie. Faktury wewnętrzne są wystawiane także dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

W myśl § 23 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), zwanego rozporządzeniem, przepisy § 5, 9-14, 16, 17 i 21 stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy (...).

I tak, zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z § 13 ust. 5 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyraz "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Jeżeli zatem nabywca towarów nabył prawo do rabatu, a fakt ten został uzgodniony z kontrahentem, ustalono ostateczną kwotę rabatu przyznanego nabywcy oraz został on o tym fakcie, jak i o wysokości przyznanego rabatu powiadomiony przez kontrahenta zagranicznego w formie pisemnej, fakt ten można uznać za wystarczającą przesłankę determinującą konieczność (a zarazem i termin) wystawienia wewnętrznej faktury korygującej.

Jeżeli więc po wystawieniu faktury dokumentującej wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (oraz po wystawieniu faktury wewnętrznej) zaistniała podstawa do skorygowania tej transakcji z powodu udzielenia rabatu, nabywca takiej faktury, winien wystawić wewnętrzne faktury korygujące do wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów.

Zatem, w przypadku otrzymania od kontrahenta niemieckiego rabatu w związku z dokonanymi wewnątrzwspólnotowymi nabyciami towarów, Zainteresowana obowiązana jest do wystawienia wewnętrznych faktur korygujących do każdego z nabyć, w związku z którym został on udzielony, w miesiącu jego otrzymania.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Podatnicy, o których mowa w art. 15, dokonujący wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w rozumieniu art. 9-12 lub wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w rozumieniu art. 13, zarejestrowani jako podatnicy VAT UE, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym informacje podsumowujące o dokonanych wewnątrzwspólnotowych nabyciach towarów i wewnątrzwspólnotowych dostawach towarów, zwane dalej "informacjami podsumowującymi", za okresy kwartalne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia - art. 100 ust. 1 ustawy.

W celu zapewnienia zgodności kwot wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów wykazanych zarówno w deklaracjach VAT-7, jak i informacji podsumowującej za dany okres, faktury korygujące winny być rozliczone za okres, w którym Zainteresowana otrzymała dokument potwierdzający udzielenie rabatu przez wewnątrzwspólnotowego dostawcę.

Jednocześnie należy zauważyć, iż przedmiotowa korekta powinna odnosić się zarówno do kwoty podatku należnego, jak i do kwoty podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Stosownie zaś do przepisu art. 86 ust. 10 pkt 2 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 - w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca.

Biorąc powyższe pod uwagę, tut. Organ stwierdza, iż otrzymany od kontrahenta niemieckiego gutschriht dokumentuje redukcję ceny, którą należy traktować jako rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Wnioskodawczyni winna wystawić korekty faktur wewnętrznych dokumentujące przyznany rabat oraz winna go uwzględnić w deklaracji VAT-7 jak i w informacji podsumowującej za okres, w którym otrzymała dokument potwierdzający udzielenie rabatu przez niemieckiego dostawcę.

Wobec powyższego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanej, iż przedmiotową redukcję ceny należy traktować jako premię pieniężną, nie stanowiącą wynagrodzenia za świadczenie usług i niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.