ILPP2/443-1519/11-2/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 3 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty faktur VAT dokonanej przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - jest prawidłowe.

W dniu 7 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty faktur VAT dokonanej przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą "A". Działalność tą przekształcił na podstawie art. 584¹ i kolejnych Kodeksu Spółek Handlowych w Spółkę z o.o. o nazwie "B". Wpis przekształcenia nastąpił w dniu 21 września 2011 r. Zawiadomienie o wpisie Zainteresowany otrzymał w dniu 3 października 2011 r.

W okresie od dnia 21 września 2011 r. do dnia 3 października 2011 r. (nie wiedząc o dokonaniu wpisu przekształcenia do KRS), Wnioskodawca wystawił faktury sprzedaży z działalności osoby fizycznej. W dniu 3 października 2011 r. (po otrzymaniu zawiadomienia o wpisie) wystawił do tych faktur sprzedaży faktury korekty z działalności gospodarczej, czyli z podmiotu, który wystawił faktury pierwotne. W "B" Sp. z o.o. w dacie 3 października 2011 r. Wnioskodawca wystawił nowe faktury na wielkości i treść identyczną jak pierwotne faktury z firmy "A".

Sprzedaż z pierwotnych faktur w działalności gospodarczej Zainteresowany ujął w deklaracji VAT za miesiąc 09/2011, a korekty sprzedaży ujął w deklaracji VAT za miesiąc 10/2011. Spółka "B", która powstała w wyniku przekształcenia, w deklaracji VAT za miesiąc 09/2011 nie ujęła faktur sprzedaży z dnia 30 września 2011 r. (bo były wystawione przez "A"), natomiast w deklaracji VAT za miesiąc 10/2011 ujęła faktury sprzedaży z dnia 3 października 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo wykazując korektę sprzedaży w miesiącu 10/2011 w działalności gospodarczej "A" i ponownie faktury w prawidłowej wysokości w "B" Sp. z o.o....

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro wystawiał faktury sprzedaży w działalności gospodarczej w okresie od 21 września 2011 r. do 3 października 2011 r., a okazały się one nieprawidłowo wystawionymi fakturami, to prawidłowo postąpił wystawiając do nich faktury korekty w dniu 3 października 2011 r. oraz wystawiając ponowne faktury w dniu 3 października 2011 r. z "B" Sp. z o.o.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Artykuł 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z dyspozycją art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT i innych dokumentów z nimi zrównanych uregulowane zostały w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem, wydanego na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy.

Stosownie do treści § 5 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej: imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy; numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11.

Ponadto, zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Ze względu na zdarzające się w praktyce pomyłki przy dokumentowaniu przez podatników obrotu gospodarczego, normodawca przewidział odpowiednie procedury korygowania błędów w fakturach VAT.

W myśl § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Według § 14 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

Zgodnie z § 14 ust. 3 rozporządzenia, faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a), kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Z przywołanych uregulowań wynika, iż celem ich wystawienia, jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Z kolei, moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług określony został przez ustawodawcę m.in. w art. 19 ustawy.

I tak, według art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Na mocy art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Według art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą "A". Działalność tą przekształcił na podstawie art. 584¹ i kolejnych Kodeksu Spółek Handlowych w Spółkę z o.o. o nazwie "B". Wpis przekształcenia nastąpił w dniu 21 września 2011 r. Zawiadomienie o wpisie Zainteresowany otrzymał w dniu 3 października 2011 r. W okresie od dnia 21 września 2011 r. do dnia 3 października 2011 r. (nie wiedząc o dokonaniu wpisu przekształcenia do KRS), Wnioskodawca wystawił faktury sprzedaży z działalności osoby fizycznej. W dniu 3 października 2011 r. (po otrzymaniu zawiadomienia o wpisie) wystawił do tych faktur sprzedaży faktury korekty z działalności gospodarczej, czyli z podmiotu, który wystawił faktury pierwotne. W "B" Sp. z o.o. w dacie 3 października 2011 r. Wnioskodawca wystawił nowe faktury na wielkości i treść identyczną jak pierwotne faktury z firmy "A". Sprzedaż z pierwotnych faktur w działalności gospodarczej Zainteresowany ujął w deklaracji VAT za miesiąc 09/2011, a korekty sprzedaży ujął w deklaracji VAT za miesiąc 10/2011. Spółka "B", która powstała w wyniku przekształcenia, w deklaracji VAT za miesiąc 09/2011 nie ujęła faktur sprzedaży z dnia 30 września 2011 r. (bo były wystawione przez "A"), natomiast w deklaracji VAT za miesiąc 10/2011 ujęła faktury sprzedaży z dnia 3 października 2011 r.

Zgodnie z art. 584^{1 §} 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), dodanym ustawą z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 106, poz. 622 z późn. zm.), przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie właściwy organ ewidencyjny z urzędu wykreśla przedsiębiorcę przekształcanego z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W myśl art. 584^{1 §} 2 Kodeksu Spółek Handlowych, sąd rejestrowy przesyła niezwłocznie właściwemu organowi ewidencyjnemu odpis postanowienia o wpisie do rejestru przedsiębiorców jednoosobowej spółki kapitałowej powstałej wskutek przekształcenia.

Mając na uwadze podstawową funkcję, jaką spełnia faktura VAT, która winna dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, gdzie jako wystawca i nabywca na fakturze powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji, stwierdzić należy, iż faktury VAT wystawione przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, w okresie od dnia 21 września 2011 r. do dnia 3 października 2011 r., czyli po terminie dokonania wpisu przekształcenia do rejestru - zostały wystawione nieprawidłowo, gdyż od tego dnia podatnikiem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Tym samym, w momencie wystawienia przedmiotowych faktur VAT, błędnie wskazano w ich treści podmiot będący wystawcą faktury - przedsiębiorstwo osoby fizycznej, bowiem w tym okresie podatnikiem podatku od towarów i usług, w związku z dokonanym przekształceniem, była Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Jako, że podmiotem wykonującym czynności, w związku z którymi wystąpił obowiązek ich udokumentowania za pomocą faktury VAT, po dniu dokonania przekształcenia w inną formę prawną (21 września 2011 r.) była Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, faktury niewłaściwie ujmują Wnioskodawcę (osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą) jako sprzedawcę z tytułu dokonanych czynności.

W związku z powyższym, w takiej sytuacji zachodzą przesłanki, w szczególności dotyczące pomyłki po stronie danych określających wystawcę faktury, które wywołują skutki w postaci konieczności wystawienia faktury korygującej. Tym samym, Wnioskodawca uprawniony został do wykazania korekty sprzedaży w miesiącu 10/2011 w działalności gospodarczej, pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten okres rozliczeniowy, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę.

Natomiast w przypadku otrzymania potwierdzenia przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za ten okres rozliczeniowy, Wnioskodawca będzie uprawniony do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskał.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktur VAT przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - w dniu 6 lutego 2012 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie Nr ILPP2/443-1519/11-3/MN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.