ILPP2/443-1508/09/12-S/EN - Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 6 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 538/11 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1554/10 - stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia - brak daty sporządzenia (data wpływu 6 listopada 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 stycznia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek -

jest prawidłowe.

W dniu 6 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy działek. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 29 grudnia 2009 r. (data wpływu 4 stycznia 2010 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w dniu 1 lutego 1986 r. wstąpił w związek małżeński. W roku 1987 po śmierci ojca na podstawie testamentu pozostawionego i ogłoszonego przez Sąd, Zainteresowany stał się właścicielem połowy gospodarstwa położonego we wsi B. (tj. działki nr 309, 329, 659/1). Natomiast w dniu 6 lipca 1988 r. matka Wnioskodawcy w zamian za rentę strukturalną przekazała mu - jako następcy do majątku odrębnego - cały swój udział (tj. 1/2) we współwłasności gospodarstwa. Od tego momentu Zainteresowany stał się właścicielem całej nieruchomości (tj. działki nr 309, 329, 659/1) o powierzchni 5 ha i 62 a.

W dniu 4 września 2007 r. zginęła tragicznie żona Wnioskodawcy, w związku z tym, postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 8 maja 2008 r., nabył on wraz z córką w równych częściach, spadek po zmarłej.

Zainteresowany wskazał, iż jeszcze przed śmiercią żony wystąpił do Wójta Gminy o zatwierdzenie projektu podziału nieruchomości nr 659/1. Plan zagospodarowania przestrzennego został zatwierdzony uchwałą Rady Gminy z dnia 30 sierpnia 2005 r. oraz uchwałą z dnia 12 grudnia 2007 r. Działka nr 659/1 położona w B. oznaczona symbolem 3.59 MNu została podzielona na cztery części i jest przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany poinformował, iż przedmiotowe działki były przez niego wykorzystywane wyłącznie w działalności rolniczej - dokonywał z tych gruntów zbioru i sprzedaży płodów rolnych. Natomiast działki te nie służyły do innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług np. najem, dzierżawa. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż nie posiada on i nigdy nie posiadał statusu rolnika ryczałtowego, o którym mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działek wchodzących w skład nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terenie kraju. Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 rozumie się rzeczy ruchome jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Przy czym pojęcie działalności gospodarczej obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Z ww. przepisów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika VAT jest ustalenie, że działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód. Innymi słowy, jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód to z tytułu wykonywania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie.

W opinii Zainteresowanego, z uwagi na fakt, iż przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta w celu prowadzenia działalności handlowej lub też w celu jej dalszej odprzedaży, to jej sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT. Ponadto w ocenie Zainteresowanego, zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć, że pod pojęciem "handel" należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli osoba fizyczna dokona sprzedaży nieruchomości ze swojego majątku osobistego, a przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta tylko i wyłącznie w celu jej dalszej odsprzedaży, czynność ta nie powinna być uznana za element prowadzonej działalności gospodarczej i nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Na tle przedstawionego opisu sprawy oraz własnego stanowiska Zainteresowanego, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 26 stycznia 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPP2/443-1508/09-4/EN, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W interpretacji wskazano, że planowana przez Zainteresowanego dostawa gruntów wykorzystywanych uprzednio w działalności rolniczej, jest czynnością podlegającą uregulowaniom zawartym w ustawie o podatku od towarów i usług i jako taka, podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Wskazać ponadto należy, iż ww. transakcja zbycia nieruchomości przeznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami nie będzie korzystać również ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. W konsekwencji, dostawę przedmiotowych działek należy opodatkować, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, 22% stawką podatku.

Pismem z dnia 8 lutego 2010 r. Pan wezwał Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Odpowiedzi na ww. wezwanie udzielono pismem z dnia 11 marca 2010 r. nr ILPP2/443/W-17/10-2/SJ, w którym w wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu, stwierdzono brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

W dniu 19 kwietnia 2010 r. Pan wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Sąd po rozpoznaniu sprawy, wydał wyrok w dniu 6 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 538/10, w którym uchylił zaskarżoną interpretację.

Pismem z dnia 17 września 2010 r. Minister Finansów złożył skargę kasacyjną od wyżej powołanego wyroku WSA.

Wyrokiem z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1554/10 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku WSA w Łodzi z dnia 6 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 538/10 oraz w wyroku NSA w Warszawie z dnia 28 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1554/10 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, iż status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje sprzedaż czterech działek przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z usługami. Zainteresowany wskazał, iż przedmiotowe działki, stanowiące część jego gospodarstwa rolnego (otrzymanego w 1987 r. w spadku po ojcu oraz w 1988 r. w drodze przekazania przez matkę) były przez niego wykorzystywane wyłącznie w działalności rolniczej - dokonywał z tych gruntów zbioru i sprzedaży płodów rolnych.

Odnosząc się do powyższego, WSA w Łodzi w wyroku z dnia 6 sierpnia 2010 r. wskazał, iż podziela pogląd wyrażony przez WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 679/09 (Lex nr 550443), że "jeśli rolnik dokonuje sprzedaży składników majątku, to o tym czy prowadzi działalność handlową w tym zakresie, decyduje w gruncie rzeczy ustalenie, czy działa on w charakterze podatnika wykonującego handlową działalność gospodarczą, a zatem czy działalność ta przybiera zorganizowaną formę, tj. zawodową i stałą. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem organów, iż o byciu podatnikiem podatku od towarów i usług decyduje sama częstotliwość wykonywania czynności polegającej na sprzedaży, zwłaszcza w sytuacji, gdy czynności te dotyczyły zaledwie trzech działek", czy jak w przedmiotowej sprawie czterech działek.

Ponadto WSA w Łodzi wskazał, iż nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży. W rozpoznawanej sprawie niewątpliwie Strona nabyła w 1987 i 1988 r. gospodarstwo rolne do majątku osobistego.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 października 2011 r. podniósł, iż istotna jest ocena, czy z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Strona w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

Ww. okoliczności, nie wynikają z przedstawionego we wniosku o interpretację zdarzenia przyszłego. Strona nabyła grunty rolne w latach 1987-1988, nie z jej inicjatywy doszło do zmiany planu zagospodarowania przestrzennego. To zaś, że sprzedaży gruntów dokonuje rolnik nie świadczy, iż tylko z tego powodu sprzedając grunty staje się on podatnikiem podatku VAT - co wyraźnie stwierdził TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Słaby i inni.

Wobec powyższego biorąc pod uwagę przytoczone przepisy oraz opis sprawy stwierdza się, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie występował w charakterze podatnika, a czynność ta nie będzie nosiła znamion działalność gospodarczej. Tym samym, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwszej interpretacji, tj. 26 stycznia 2010 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.