ILPP2/443-1441/10-4/MN - Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem usług reklamowych związanych z organizacją imprezy organizowanej w ramach zadań własnych gminy na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2010 r. (data wpływu 6 września 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2010 r. (data wpływu 23 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - jest nieprawidłowe.

W dniu 6 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 listopada 2010 r. (data wpływu 23 listopada 2010 r.) o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina) organizowała imprezę pod nazwą "XXX" (dalej: Impreza) na XXX Rynku. Celem Imprezy było uczczenie kolejnej rocznicy pierwszych wolnych wyborów w powojennej Polsce, Impreza oferowała możliwość degustacji w jednym miejscu kuchni 27 krajów Europy.

Gmina zawarła umowę barterową ze Spółką X. Przedmiotem umowy jest wzajemne ustalenie świadczeń reklamowych, do których zobowiązują się Strony oraz ustalenie zasad na jakich Spółka obejmie patronat medialny nad organizowaną przez Gminę Imprezą. W ramach przedmiotowej umowy, Spółka X w zamian za świadczenia Gminy określone w umowie, zobowiązuje się do wyemitowania kampanii reklamowych składających się ze spotów reklamowych promujących Imprezę. Natomiast Gmina w zamian za świadczenia Spółki X, o których mowa wyżej, zobowiązuje się do zamieszczenia logo Spółki X na wszelkich wydawanych przez Gminę materiałach poligraficznych promujących Imprezę, umieszczenia informacji o patronacie Spółki X na stronie internetowej, umieszczenia informacji o Spółce X w materiałach, które zostaną wysłane do mediów, opracowanie i dostarczenie raportu - podsumowania akcji wraz z materiałem zdjęciowym. Mając na uwadze powyższe, Gmina i Spółka X świadczą sobie nawzajem usługi reklamowe w ramach organizowanej przez Gminę Imprezy. Strony ww. umowy ustaliły, że ich wzajemne świadczenia barterowe są równowartościowe, ekwiwalentne, i że płatność za świadczenia objęte umową przeprowadzana będzie na zasadzie wzajemnego potrącenia wierzytelności jednej Strony z wierzytelnością drugiej Strony. Zarówno Gmina, jak i Spółka X wystawiły faktury VAT z tytułu świadczenia usług reklamowych, o którym mowa wyżej. Świadczenie powyższych usług opodatkowane jest stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Gmina zawarła również umowę ze Spółką Y, której przedmiotem było ustalenie zasad wzajemnej współpracy w zakresie promocji Imprezy. Na mocy umowy, Spółka Y w zamian za świadczenia Gminy opisane poniżej, gwarantuje Gminie objęcie patronatu medialnego nad Imprezą, w ramach którego to patronatu, Spółka Y zobowiązuje się do: wykonania świadczeń produkcyjnych, obejmujących, wyprodukowanie, aktualizacje i hosting specjalnej strony w serwisie "Akcje i konkursy", zamieszczenie linka na stronie głównej portalu oraz wykonania świadczeń reklamowych promujących Imprezę w postaci emisji rectangla promującego Imprezę. Natomiast Gmina w zamian za świadczenia Spółki Y, o których mowa wyżej zobowiązuje się do: umieszczenia logotypu Spółki Y na citylightach promujących Imprezę, plakatach promujących Imprezę, kuponach, głównej stronie internetowej Imprezy, wskazanie patrona medialnego w spocie radiowym. Mając na względzie powyższe zapisy umowy, Gmina i Spółka Y świadczą sobie wzajemnie usługi w ramach organizowanej przez Gminę Imprezy. Wzajemne świadczenia określone w umowie są równowartościowe. Z tytułu wykonanych świadczeń Strony na podstawie faktur VAT zapłacą sobie nawzajem wynagrodzenie, o którym mowa w umowie. Powyższe usługi opodatkowane są stawką 22%.

W uzupełnieniu do wniosku Gmina wskazała, iż jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje ona zadania w granicach określonych przez ustawy, które precyzyjnie ustalają zakres przedmiotowy działania Gminy. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. Nr 142, poz. 1591), do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Mając na uwadze powyższe należy zaznaczyć, iż wszelkie działania podejmowane przez Gminę wynikają z realizacji zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami. Dodatkowo podkreślenia wymaga fakt, iż Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Między innymi zadania własne obejmują sprawy:

* wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;

* promocji gminy.

Organizacja przez Gminę Imprezy związana była z wykonywaniem przez nią zadań własnych (nałożonych odrębnymi przepisami) polegających na upowszechnianiu idei samorządowej oraz promocji Gminy. Powyższe zadania wykonywane są przez Gminę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie Gmina wskazała, iż organizacja Imprezy realizowana była na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zgodnie z powyższym, ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób i w jakim zakresie towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby umożliwiało to podatnikowi dokonanie odliczenia podatku naliczonego. W orzecznictwie ETS ugruntował się pogląd, że dla odliczenia podatku naliczonego musi istnieć bezpośredni i ścisły związek pomiędzy podatkiem naliczonym a czynnością opodatkowaną. Jednakże z aktualnych orzeczeń zarówno krajowych, jak i ETS wynika, iż związek ten może być również pośredni, co więcej, dany zakup może wiązać się z wykonywaniem czynności niepodlegającej opodatkowaniu, która jest jednak niezbędna lub tylko potrzebna do prowadzenia działalności opodatkowanej (III SA/Wa 1010/08 WSA w Warszawie, I FSK 557/06 NSA, ETS C-37/95 Ghent Coal Terminal NV, ETS C-465/03 Kretztechnik AG).

Zdaniem Gminy, w przedstawionym stanie faktycznym (dotyczącym zarówno umowy ze Spółką X, jak i ze Spółką Y) istnieje bezpośredni i ścisły związek pomiędzy podatkiem naliczonym wynikającym z faktur dokumentujących nabyte od Spółki X i Spółki Y usługi a czynnością opodatkowaną polegającą na świadczeniu usługi reklamowej Spółce X i Spółce Y, bowiem usługi, o których mowa w powyższych umowach, są świadczeniami wzajemnymi, a więc związanymi ze sobą. Wzajemne świadczenie usług reklamowych realizowane jest w ramach jednej umowy i dotyczą tej samej Imprezy, wobec tego usługi reklamowe zakupione od Spółki X są wykorzystywane do świadczenia usługi reklamowej przez Gminę Spółce X. Jak również usługi zakupione od Spółki Y są wykorzystywane do świadczenia usługi reklamowej przez Gminę Spółce Y.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy zakupie usług promujących Imprezę od Spółki X i Spółki Y. Ponieważ Gmina spełnia warunek wykorzystania przedmiotowych usług do czynności opodatkowanych, więc będzie miała prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach zakupowych, w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała faktury bądź w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jeżeli nie zachodzą inne wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Powyższe wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej oraz promocji gminy (art. 7 ust. 1 pkt 17 i pkt 18 cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina organizowała imprezę pod nazwą "XXX" na XXX Rynku. Celem Imprezy było uczczenie kolejnej rocznicy pierwszych wolnych wyborów w powojennej Polsce, Impreza oferowała możliwość degustacji w jednym miejscu kuchni 27 krajów Europy. Organizacja przez Gminę Imprezy związana była z wykonywaniem przez nią zadań własnych (nałożonych odrębnymi przepisami) polegających na upowszechnianiu idei samorządowej oraz promocji Gminy. Powyższe zadania wykonywane są przez Gminę w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie Gmina wskazała, iż organizacja Imprezy realizowana była na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, tj. Gmina zawarła umowę barterową ze Spółką X i Spółką Y. Przedmiotem umowy ze Spółką X jest wzajemne ustalenie świadczeń reklamowych, do których zobowiązują się Strony oraz ustalenie zasad na jakich Spółka obejmie patronat medialny nad organizowaną przez Gminę Imprezą. W ramach przedmiotowej umowy, Spółka X w zamian za świadczenia Gminy określone w umowie, zobowiązuje się do wyemitowania kampanii reklamowych składających się ze spotów reklamowych promujących Imprezę. Natomiast Gmina w zamian za świadczenia Spółki X, o których mowa wyżej, zobowiązuje się do zamieszczenia logo Spółki X na wszelkich wydawanych przez Gminę materiałach poligraficznych promujących Imprezę, umieszczenia informacji o patronacie Spółki X na stronie internetowej, umieszczenia informacji o Spółce X w materiałach, które zostaną wysłane do mediów, opracowanie i dostarczenie raportu - podsumowania akcji wraz z materiałem zdjęciowym. Mając na uwadze powyższe, Gmina i Spółka X świadczą sobie nawzajem usługi reklamowe w ramach organizowanej przez Gminę Imprezy. Strony ww. umowy ustaliły, że ich wzajemne świadczenia barterowe są równowartościowe, ekwiwalentne, i że płatność za świadczenia objęte umową przeprowadzana będzie na zasadzie wzajemnego potrącenia wierzytelności jednej Strony z wierzytelnością drugiej Strony. Zarówno Gmina, jaki i Spółka X wystawiły faktury VAT z tytułu świadczenia usług reklamowych, o którym mowa wyżej. Świadczenie powyższych usług opodatkowane jest stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Gmina zawarła również umowę ze Spółką Y, której przedmiotem było ustalenie zasad wzajemnej współpracy w zakresie promocji Imprezy. Na mocy umowy, Spółka Y w zamian za świadczenia Gminy opisane poniżej, gwarantuje Gminie objęcie patronatu medialnego nad Imprezą, w ramach którego to patronatu, Spółka Y zobowiązuje się do: wykonania świadczeń produkcyjnych, obejmujących, wyprodukowanie, aktualizacje i hosting specjalnej strony w serwisie "Akcje i konkursy", zamieszczenie linka na stronie głównej portalu oraz wykonania świadczeń reklamowych promujących Imprezę w postaci emisji rectangla promującego Imprezę. Natomiast Gmina w zamian za świadczenia Spółki Y, o których mowa wyżej zobowiązuje się do: umieszczenia logotypu Spółki Y na citylightach promujących Imprezę, plakatach promujących Imprezę, kuponach, głównej stronie internetowej Imprezy, wskazanie patrona medialnego w spocie radiowym. Mając na względzie powyższe zapisy umowy, Gmina i Spółka Y świadczą sobie wzajemnie usługi w ramach organizowanej przez Gminę Imprezy. Wzajemne świadczenia określone w umowie są równowartościowe. Z tytułu wykonanych świadczeń Strony na podstawie faktur VAT zapłacą sobie nawzajem wynagrodzenie, o którym mowa w umowie. Powyższe usługi opodatkowane są stawką 22%.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której Gmina posiada faktury dokumentujące nabycie usług reklamowych promujących Imprezę, wystawione zarówno przez Spółkę X, jak i Spółkę Y. Z opisu sprawy wynika, iż celem wszelkich działań Gminy było zorganizowanie Imprezy realizowanej w związku z wykonywaniem przez nią zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, polegających na upowszechnianiu idei samorządowej oraz promocji Gminy, wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W przypadku umowy ze Spółką X, Gmina na jej podstawie nabyła usługę wyemitowania spotów reklamowych promujących Imprezę. Tym samym, usługa ta jest ściśle związana z realizacją Imprezy. Podobnie w przypadku umowy ze Spółką Y, na podstawie której doszło do nabycia usługi obejmującej: wykonanie świadczeń produkcyjnych - wyprodukowanie, aktualizacje i hosting specjalnej strony w serwisie "Akcje i konkursy", zamieszczenie linka na stronie głównej portalu oraz wykonanie świadczeń reklamowych promujących Imprezę w postaci emisji rectangla promującego Imprezę. Zatem, nabycie tej usługi jest również związane z Imprezą "XXX". Oznacza to, że faktury te dokumentują nabycie usług w związku z organizacją przez Gminę Imprezy, związanej z wykonywaniem przez nią zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, polegających na upowszechnianiu idei samorządowej oraz promocji Gminy, wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Wobec tego, podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur związany jest z Imprezą organizowaną w ramach zadań własnych Gminy - czyli czynnością korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że sposób rozliczenia należności, wynikających z zawartych przez strony umów o wzajemne świadczenie usług, nie ma w przedmiotowej sprawie wpływu na powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabytymi przez Gminę usługami reklamowymi.

W myśl powołanych wyżej przepisów, nabyte usługi reklamowe, związane z organizacją Imprezy, nie będą służyły czynnościom opodatkowanym, ponieważ Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego korzysta ze zwolnienia w zakresie czynności związanych z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami. Tym samym, nie jest spełniony podstawowy warunek zawarty w art. 86 ust. 1 ustawy, co powoduje, iż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Reasumując, Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy zakupie usług reklamowych promujących Imprezę, zarówno od Spółki X, jak i od Spółki Y, ponieważ nabycie tych usług nie jest związane z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności terminu odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowych usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.