ILPP2/443-1401/11-6/AKr - Opodatkowanie VAT wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z o.o.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2011 r. (data wpływu 7 października 2011 r.) uzupełnionym pismami z dnia 14 grudnia 2011 r. (data wpływu 16 grudnia 2011 r.) i 29 grudnia 2011 r. (data wpływu 30 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o. - jest prawidłowe.

W dniu 7 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniach 16 grudnia 2011 r. i 30 grudnia 2011 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego, pytania oraz własnego stanowiska w sprawie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach przedsiębiorstwa A. W ramach prowadzonej działalności produkuje meble tapicerowane pod marką B. Pod wskazaną marką kryje się cała gama mebli wypoczynkowych, o różnorodnych możliwościach zastosowań, z bogatym asortymentem mebli dodatkowych, stanowiących niezbędny element kształtowania przestrzeni.

W skład przedsiębiorstwa A wchodzą m.in.:

* oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa);

* własność nieruchomości i ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów;

* prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy ruchomości oraz prawa do korzystania z ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

* wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

* patenty i inne prawa własności przemysłowej;

* majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

* tajemnice przedsiębiorstwa;

* księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Planowane jest utworzenie nowego podmiotu - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Sp. z o.o.), który docelowo ma przejąć działalność prowadzoną do tej pory w ramach A. W związku z tym planowane jest wniesienie do Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci wszystkich składników majątkowych przedsiębiorstwa A oraz zobowiązań, z wyłączeniem nieruchomości, na której zlokalizowany jest zakład produkcyjny oraz akcji w spółce zależnej C. W początkowym okresie po wniesieniu wkładu niepieniężnego przedmiotowa nieruchomość będzie dzierżawiona przez nowopowstałą Sp. z o.o., przy czym w przyszłości nie jest wykluczone, iż lokalizacja spółki ulegnie zmianie.

W uzupełnieniu złożonym w dniu 16 grudnia 2011 r. Wnioskodawca oświadczył, iż skutek jaki chciałby wywieść z otrzymania interpretacji indywidualnej dotyczy uznania, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania do planowanej transakcji wniesienia do Spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci A.

Z kolei, w złożonym w dniu 30 grudnia 2011 r. uzupełnieniu Zainteresowany wskazał, iż umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie została jeszcze zawarta. Obecnie trwają prace nad treścią tej umowy. Planowana nazwa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością to D. Właściwym naczelnikiem urzędu skarbowego dla nowoutworzonej spółki będzie Naczelnik Urzędu Skarbowego (...) (przy założeniu, że siedziba spółki będzie znajdowała się pod wskazanym adresem).

Ponadto, Zainteresowany oświadczył, iż będące przedmiotem wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwo A (z wyłączeniem nieruchomości, na której zlokalizowany jest zakład produkcyjny oraz akcji w spółce zależnej) obejmuje także wszystkich pracowników wnoszonego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu przedsiębiorstwo. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwo wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Należy zauważyć, że użyte w ww. przepisie określenie w szczególności wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 55 ² ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w przedsiębiorstwie wnoszonym aportem zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy wyłączenie z przedmiotu transakcji istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia z aportem sumy składników majątkowych, a nie z aportem przedsiębiorstwa, zaś jeśli wyłączone z transakcji składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustaw podatkowych uznana będzie za dokonaną w odniesieniu do przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

W opinii Wnioskodawcy wyłączenie wskazanej nieruchomości oraz akcji w spółce zależnej nie skutkuje brakiem uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo, gdyż przedmiotowe nieruchomości oraz akcje nie są istotne z perspektywy działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę - w szczególności możliwe i stosunkowo łatwo wykonalne jest przeniesienie działalności produkcyjnej do innej lokalizacji, a fakt posiadana akcji nie ma jakiegokolwiek znaczenia w odniesieniu do podstawowej działalności przedsiębiorstwa, jaką jest produkcja mebli tapicerowanych. W opinii Wnioskodawcy w przedsiębiorstwie wnoszonym aportem zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie działalności gospodarczej w zakresie produkcji mebli tapicerowanych. Wśród składników będących przedmiotem aportu, jako mających istotne znaczenie w prowadzonej działalności gospodarczej, należy wskazać przede wszystkim maszyny produkcyjne oraz znak towarowy, a składniki wyłączane z aportu (nieruchomość oraz akcje) mają znaczenie drugorzędne.

Reasumując, stwierdzić należy, iż wyłączenie przedmiotowej nieruchomości związanej z działalnością gospodarczą oraz akcji w spółce zależnej nie przekreśli istoty przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany we wniosku przedmiot wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwem, co implikuje, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania do transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego, którego przedmiot jest opisany we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem "transakcji zbycia". Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwo", należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55 ² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że prowadzi on jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą w ramach przedsiębiorstwa A (dalej A). W skład przedsiębiorstwa A wchodzą m.in.: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości i ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy ruchomości oraz prawa do korzystania z ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Planowane jest utworzenie nowego podmiotu - spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który docelowo ma przejąć działalność prowadzoną do tej pory w ramach A. W związku z tym planowane jest wniesienie do Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci wszystkich składników majątkowych przedsiębiorstwa A. oraz zobowiązań, obejmującego także pracowników przedsiębiorstwa, z wyłączeniem nieruchomości, na której zlokalizowany jest zakład produkcyjny oraz akcji w spółce zależnej C. W początkowym okresie po wniesieniu wkładu niepieniężnego przedmiotowa nieruchomość będzie dzierżawiona przez nowopowstałą Sp. z o.o., przy czym w przyszłości nie jest wykluczone, iż lokalizacja spółki ulegnie zmianie.

Podkreślić w tym miejscu należy, iż brak nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można bowiem uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego (wynajem, dzierżawa, leasing).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że wyłączenie z masy majątkowej przedsiębiorstwa A, nieruchomości wykorzystywanej dla potrzeb prowadzenia działalności w postaci zakładu produkującego meble tapicerowane pod marką B, która to nieruchomość następnie będzie przedmiotem umowy dzierżawy Spółki z o.o., do której Wnioskodawca wnosi to przedsiębiorstwo nie pozbawia go - na dzień wniesienia aportem do Spółki - cech przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż w analizowanej sprawie ma zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji czynność wniesienia przez A aportem przedsiębiorstwa do Spółki z o.o. nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, opisany przez Wnioskodawcę przedmiot wkładu niepieniężnego stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, a zatem wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki z o.o. jest czynnością, która na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - nie jest objęta zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o. Kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki z o.o. została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji nr ILPP2/443-1401/11-7/AKr z dnia 11 stycznia 2012 r.

Tut. Organ informuje ponadto, iż w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.