ILPP2/443-1280/11-5/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2011 r. (data wpływu 5 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykorzystania nieruchomości Gminy po wyznaczonym terminie wydania nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 5 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykorzystania nieruchomości Gminy po wyznaczonym terminie wydania nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest właścicielem mienia komunalnego w szczególności nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych. Gmina w ramach własnych kompetencji właścicielskich gospodaruje zasobem nieruchomości, między innymi dokonując czynności cywilnoprawnych. Ze względu jednak na fakt, iż liczba posiadanych przez Gminę nieruchomości jest znaczna, ujawniane są również przypadki zajęcia nieruchomości bez tytułu prawnego. W związku z powyższym, możliwe są następujące sytuacje:

Możliwe są sytuacje, gdy Gmina nie ma woli zobowiązywania się do tolerowania czynności lub sytuacji, a tym samym do świadczenia usługi. Dzieje się tak w szczególności w przypadku, gdy:

W powyższych sytuacjach Gmina wyznacza termin protokolarnego wydania gruntu. Jeżeli grunt nie zostanie wydany Gmina wyznacza kolejny termin, a gdy on nie zostanie dochowany Gmina kieruje sprawę na drogę postępowania sądowego z pozwem o wydanie nieruchomości. Gmina uznaje, że wyznaczając termin wydania gruntu w wystarczający sposób manifestuje brak woli do tolerowania stanu bezumownego korzystania z gruntu. W związku z czym, jeżeli korzystający z gruntu nie dokona jego wydania, od dnia następnego po dniu wyznaczonym w wezwaniu jako termin wydania gruntu Gmina obciąża korzystającego bez tytułu prawnego należnością za korzystanie z gruntu. Gmina zastrzega jednak, że ustalona przez Gminę należność i jej wnoszenie nie powoduje nawiązania stosunku dzierżawy. Należy zaznaczyć, że Gmina dokonuje w każdym przypadku analizy stanu faktycznego i w zależności od okoliczności należność przybierać może następujące formy, przykładowo:

* należności w wysokości 100% stawki czynszu wynikającej z wygasłej umowy dzierżawy - bez doliczenia podatku VAT,

* opłaty, której wysokość zostaje ustalona zgodnie z § 11 pkt 2 Zarządzenia Prezydenta z dnia 1 lutego 2010 r. w sprawie zasad wydzierżawiania i wysokości stawek czynszu dzierżawnego za nieruchomości zabudowane i niezabudowane Gminy, oddawane w dzierżawę, na cele inne niż rolne, zgodnie z którym, w przypadku korzystania z gruntu bez tytułu prawnego opłata za jego zajmowanie może być określana w oparciu o średnią stawek rynkowych obowiązujących w danym obrębie geodezyjnym w wysokości nie mniejszej niż 300% stawki przyjętej w załączniku nr 1 do zarządzenia; do opłaty nie dolicza się podatku VAT,

* kary umownej, zastrzeżonej w umowie, w przypadku opóźnienia w wydaniu przedmiotu dzierżawy, w wysokości 300% stawki czynszu przewidzianego w umowie, za każdy miesiąc korzystania z nieruchomości bez tytułu prawnego. Gmina nalicza karę umowną, jeżeli zachodzą istotne okoliczności powodujące, że odzyskanie możliwości niezwłocznego korzystania z gruntu jest niezbędne przykładowo w celu umożliwienia przeprowadzenia inwestycji celu publicznego. Takie działanie Gminy jest zgodne z § 11 pkt 1 cyt. Zarządzenia Prezydenta z dnia 1 lutego 2010 r., zgodnie z którym w treści zawieranych umów należy zamieszczać zapis o wysokości opłaty obowiązującej w przypadku niewydania gruntu po zakończeniu umowy w wysokości 300% wysokości czynszu określonego w umowie; do kary umownej nie dolicza się podatku VAT.

Gmina żąda wnoszenia powyższych należności z dołu z jednoczesnym wyznaczeniem kolejnego terminu wydania gruntu właścicielowi. Jest też praktykowane obciążanie w okresach miesięcznych, z góry np. do 20-go każdego miesiąca, do czasu wydania nieruchomości w stanie wolnym od obciążeń, z zastrzeżeniem, że niezależnie od obowiązku uiszczania opłat z tytułu bezumownego zajmowania nieruchomości sprawa zostanie skierowana na drogę postępowania sądowego z pozwem o wydanie nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym stanie faktycznym korzystanie z nieruchomości od dnia następującego po dniu wyznaczonym przez Gminę jako termin wydania nieruchomości jest czynnością niepodlegającą VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie natomiast z przepisem art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W ocenie Gminy w opisanym stanie faktycznym wezwanie do wydania gruntu w stanie wolnym jest wystarczającą manifestacją woli zakończenia stosunku prawnego łączącego obie strony (świadczenie usługi na podstawie ustnej umowy dzierżawy, wypowiedzenie umowy dzierżawy) lub braku woli tolerowania faktu bezprawnego zajęcia gruntu Gminy. Stąd w ocenie Gminy od dnia następującego po dniu wyznaczonym przez Gminę jako termin wydania nieruchomości należy uznać, iż nie mamy do czynienia ze świadczeniem opodatkowanym podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie nie można mówić o świadczeniu, ponieważ świadczenie usług musi odbywać się w ramach stosunku prawnego, z którego wynika zobowiązanie dłużnika do świadczenia na rzecz wierzyciela i prawo wierzyciela do domagania się wykonania świadczenia od dłużnika. W przedmiotowej sprawie korzystający z gruntu nie może oczekiwać, iż Gmina wyświadczy na jego rzecz usługę, skoro wzywa go do wydania gruntu czym daje dowód braku woli tolerowania bezumownego korzystania. W sprawie nie można mówić również o "zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji". Gmina nie zobowiązuje się do tolerowania sytuacji skoro wyznacza termin do wydania nieruchomości. W ocenie Gminy skoro nie zostały spełnione warunki opodatkowanej VAT usługi, należności za korzystanie z nieruchomości bez tytułu prawnego oraz kary umowne nie będą opodatkowane podatkiem VAT, a samo korzystanie z nieruchomości nie będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

W ocenie Gminy, za moment, od którego nie mamy do czynienia z usługą opodatkowaną VAT nie może być uznanym dzień dowiedzenia się przez bezumownie korzystającego o skierowaniu do sądu powództwa o wydanie gruntu. Wyrok sądu uzyskany w wyniku złożenia powództwa jest bowiem konieczny dla przeprowadzenia egzekucji komorniczej, która to doprowadzi właściciela do odzyskania możliwości dysponowania własną nieruchomością nie jest więc wnoszone jeżeli korzystający bezumownie wyda grunt. Rozstrzygający powinien być fakt, iż Gmina przez określone zachowanie się użytkownika gruntu utraciła prawo do dysponowania własnym gruntem, które stanowi podstawowe uprawnienie właściciela rzeczy, co może przybierać negatywny skutek np. w postaci utraty inwestora zainteresowanego nabyciem gruntu, opóźnieniem planowanej inwestycji. Tak więc od dnia następującego po dniu wyznaczonym jako dzień wydania nieruchomości Gmina nie świadczy na rzecz korzystającego bez tytułu prawnego opodatkowanej VAT usługi, a więc do pobieranej przez Gminę należności z tytułu bezumownego korzystania z gruntu nie należy doliczać podatku VAT, a samo korzystanie z nieruchomości nie będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5 ust. 2 ustawy, czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Wskazane czynności, jak wynika z art. 5 ust. 2 ustawy, podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa. Powyższe oznacza, że istotny jest przede wszystkim faktyczny przebieg danej czynności i osiągnięty rezultat zgodny z zamiarem umawiających się stron.

Aby uznać daną czynność za opodatkowaną, pomiędzy stronami umowy musi istnieć wzajemny stosunek zobowiązaniowy oznaczający, iż dany podmiot w zamian za wynagrodzenie zobowiązany jest do spełnienia na rzecz innego podmiotu określonego świadczenia. Istotną cechą wynagrodzenia jest więc istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą i otrzymaną zapłatą, należną z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Wystąpić musi zatem bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.

W przedmiotowej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie czy w przedstawionej we wniosku sprawie, korzystanie z nieruchomości Gminy od dnia następującego po dniu wyznaczonym przez Gminę jako termin wydania nieruchomości, podlega czy też nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie przepisu art. 8 ust. 1 ustawy.

Kwestie korzystania z cudzej własności bez tytułu prawnego, tj. zgody wynajmującego regulują przepisy art. 224-225 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). W sytuacji ustania umowy najmu wygasa łączący obie strony stosunek najmu, co powoduje po stronie najemcy obowiązek zwrotu przedmiotu najmu. Do chwili wydania przedmiotu najmu po stronie byłego użytkownika zachodzi tzw. bezumowne korzystanie z rzeczy. Zapłata w tym przypadku określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej dla właściciela rzeczy szkody z tytułu bezprawnego używania rzeczy. Żądane wynagrodzenie (roszczenie pieniężne) może stanowić w istocie odszkodowanie. Przepisy prawa przyznają bowiem właścicielowi prawo do roszczenia o odszkodowanie, które obejmuje kompensatę utraconych korzyści, jakie właściciel by uzyskał, gdyby rzecz wynajął. Utratą korzyści jest w szczególności szkoda polegająca na nieuzyskaniu pożytków cywilnych (czynszu z najmu, dzierżawy), które rzecz przynosi.

O tym, czy bezumowne korzystanie z rzeczy bez zgody właściciela lub po zakończeniu umowy najmu (dzierżawy) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy, decydują w każdym przypadku konkretne okoliczności.

W sytuacji, gdy po ujawnieniu faktu korzystania z nieruchomości bez zgody właściciela lub po zakończeniu stosunku zobowiązaniowego aktualny użytkownik nie chce opuścić nieruchomości, a właściciel dążąc do odzyskania rzeczy podjął kroki o tym świadczące, np. wytoczy przeciwko niemu powództwo o wydanie rzeczy, zasadne jest przyjęcie, że pomiędzy właścicielem nieruchomości i korzystającym bezumownie z tej nieruchomości nie istnieje żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełnione są świadczenia wzajemne. Świadczenie podatnika, nieoparte na tytule prawnym, wskazującym obowiązek świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia - nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie wypłacone w takich okolicznościach z tego tytułu nie jest płatnością za świadczenie usługi, lecz rekompensatą za pozbawienie właściciela prawa do swobodnego dysponowania nieruchomością i wynikłe z tego tytułu szkody.

Inaczej należy jednak oceniać sytuacje, gdy po ujawnieniu faktu korzystania z nieruchomości bez zgody właściciela lub po zakończeniu umowy dotychczasowy użytkownik nadal użytkuje nieruchomość za zgodą właściciela (nawet dorozumianą), płacąc z tego tytułu określone kwoty. Uwzględnić w takim przypadku należy, że na podstawie art. 674 Kodeksu cywilnego, jeżeli po upływie terminu oznaczonego w umowie albo w wypowiedzeniu najemca używa nadal rzecz za zgodą wynajmującego, poczytuje się w razie wątpliwości, że najem został przedłużony na czas nieoznaczony. W tych okolicznościach wynagrodzenie otrzymane przez właściciela z tytułu bezumownego korzystania z rzeczy spełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, iż możliwe są sytuacje, gdy Gmina nie ma woli zobowiązywania się do tolerowania czynności lub sytuacji, a tym samym do świadczenia usługi. Dzieje się tak w szczególności w przypadku, gdy:

W powyższych sytuacjach Gmina wyznacza termin protokolarnego wydania gruntu. Jeżeli grunt nie zostanie wydany Gmina wyznacza kolejny termin, a gdy on nie zostanie dochowany Gmina kieruje sprawę na drogę postępowania sądowego z pozwem o wydanie nieruchomości. Gmina uznaje, że wyznaczając termin wydania gruntu w wystarczający sposób manifestuje brak woli do tolerowania stanu bezumownego korzystania z gruntu. W związku z czym, jeżeli korzystający z gruntu nie dokona jego wydania, od dnia następnego po dniu wyznaczonym w wezwaniu jako termin wydania gruntu Gmina obciąża korzystającego bez tytułu prawnego należnością za korzystanie z gruntu. Gmina zastrzega jednak, że ustalona przez Gminę należność i jej wnoszenie nie powoduje nawiązania stosunku dzierżawy. W zależności od okoliczności należność przybierać może następujące formy, przykładowo:

* należności w wysokości 100% stawki czynszu wynikającej z wygasłej umowy dzierżawy,

* opłaty, której wysokość zostaje ustalona zgodnie Zarządzeniem Prezydenta Miasta,

* kary umownej, zastrzeżonej w umowie, w przypadku opóźnienia w wydaniu przedmiotu dzierżawy, w wysokości 300% stawki czynszu przewidzianego w umowie, za każdy miesiąc korzystania z nieruchomości bez tytułu prawnego. Gmina nalicza karę umowną, jeżeli zachodzą istotne okoliczności powodujące, że odzyskanie możliwości niezwłocznego korzystania z gruntu jest niezbędne przykładowo w celu umożliwienia przeprowadzenia inwestycji celu publicznego.

Gmina żąda wnoszenia powyższych należności z dołu z jednoczesnym wyznaczeniem kolejnego terminu wydania gruntu właścicielowi. Jest też praktykowane obciążanie w okresach miesięcznych, z góry np. do 20-go każdego miesiąca, do czasu wydania nieruchomości w stanie wolnym od obciążeń, z zastrzeżeniem, że niezależnie od obowiązku uiszczania opłat z tytułu bezumownego zajmowania nieruchomości sprawa zostanie skierowana na drogę postępowania sądowego z pozwem o wydanie nieruchomości.

Decydujące znaczenie dla opodatkowania lub nieopodatkowania bezumownego korzystania z nieruchomości bez zawiązywania lub po wygaśnięciu stosunku zobowiązaniowego mają okoliczności faktyczne. Co do zasady, sytuacja ta pozostaje poza opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Jeżeli jednak okoliczności wskazują na dorozumiane, milczące przedłużenie umowy najmu (dzierżawy) - czynność ta podlega opodatkowaniu jako świadczenie usług.

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku należy stwierdzić, iż Gmina w analizowanej sprawie nie wyraża zgody na tolerowanie stanu bezumownego korzystania z nieruchomości - wyznacza termin protokolarnego wydania gruntu, jeżeli grunt nie zostanie wydany Gmina wyznacza kolejny termin, a gdy on nie zostanie dochowany Gmina kieruje sprawę na drogę postępowania sądowego z pozwem o wydanie nieruchomości. Zatem, czyni starania o odzyskanie nieruchomości, a tym samym manifestuje brak woli utrzymania istniejącego stanu. W tej sytuacji nie mamy do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, bowiem obciążanie użytkownika nieruchomości ustalonymi kwotami ma na celu uzyskanie odszkodowania za określone straty lub nie uzyskanie określonych korzyści.

Z powodu korzystania przez dotychczasowego użytkownika z nieruchomości, Gmina może ponieść określone straty lub nie uzyskać określonych korzyści. Żąda więc odszkodowania, które nie jest wymienione w art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, określającym przedmiot opodatkowania. W przypadku bezumownego korzystania z cudzej własności właścicielowi przysługuje roszczenie o wynagrodzenie za bezprawne korzystanie z jego nieruchomości. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wiąże się z prawem żądania naprawienia wynikłej szkody z tytułu bezprawnego korzystania z nieruchomości. Zatem przedmiotowego wynagrodzenia nie można traktować jako należności z tytułu świadczenia usługi.

W takiej sytuacji, należność nakładana na dotychczasowego użytkownika, którą zobowiązany jest on uiścić w związku z bezumownym korzystaniem z nieruchomości, stanowiąca w sensie cywilistycznym wynagrodzenie za poniesiona szkodę lub utracone korzyści, de facto stanowi uzyskanie odszkodowania za bezumowne korzystanie z nieruchomości. W konsekwencji, stosunek łączący strony oraz otrzymane kwoty pieniężne nie zyskują zobowiązaniowego (usługowego) charakteru.

Wobec powyższego, w analizowanej sprawie korzystanie z nieruchomości od dnia następującego po dniu wyznaczonym przez Gminę jako termin wydania nieruchomości, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatku od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W pozostałych zakresach dotyczących podatku od towarów i usług wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.