ILPP2/443-1255/10-2/MN - Zastosowanie obniżonej stawki podatku VAT dla sprzedaży akrylu używanego do produkcji protez zębowych w pracowniach protetycznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2010 r. (data wpływu 5 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku oraz sposobu udokumentowania zasadności zastosowania obniżonej stawki podatku - jest prawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku oraz sposobu udokumentowania zasadności zastosowania obniżonej stawki podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca sprzedaje na polskim rynku akryl (metakrylan metylu) pod handlową nazwą "XXX", przeznaczony do wykonywania protez zębowych w pracowniach protetycznych, stosując stawkę VAT 22%. Zgodnie ze składem chemicznym akrylu podanym przez producenta, produkt ten jest zaklasyfikowany w PKWiU pod numerami:

* płyn: 24.14.33-40.10 Metakrylan metylowy,

* proszek: 24.16.53-50.19 Polimetakrylan metylu, proszki formierskie pozostałe.

Załącznik nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w pozycji 106 wymienia: "Wyroby medyczne w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika", przy czym "bez względu na symbol PKWiU", jako towary opodatkowane według stawki 7%.

Zgodnie z definicją wyrobu medycznego, zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 93, poz. 896 z późn. zm.), akryl, jako "materiał przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej" (materiał do wykonywania protez zębowych), należy uznać za wyrób medyczny w rozumieniu powołanej ustawy. Ponadto, jest dopuszczony do obrotu na terytorium Polski, co wynika z deklaracji zgodności CE z Dyrektywą w sprawie wyrobów medycznych 93/42 EWG, przedłożonej przez producenta. Materiał ten nie jest wymieniony w innych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Stawka 7% jest uzasadniona.

Ad. 2. Wystarczającym dokumentem jest poświadczona za zgodność z oryginałem kopia deklaracji zgodności CE producenta, ponieważ stanowi ona dowód dopuszczenia do obrotu także na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej akrylu "XXX". Akryl ten jako wyrób należący do I-szej klasy wyrobów medycznych nie podlega dodatkowej rejestracji w Polsce, w rejestrze wyrobów medycznych i podmiotów odpowiedzialnych za ich wprowadzenie do obrotu i używania, co wynika z komunikatu Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych w sprawie rejestracji wyrobów medycznych z dnia 17 kwietnia 2007 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy. Na mocy tego przepisu, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Ponadto klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU). Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.), do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 z późn. zm.).

Według art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne: 7%, 3% i 0%. Ustawodawca daje także podatnikom możliwość stosowania zwolnień podatkowych.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W pozycji 106 załącznika nr 3 wymienione zostały, bez względu na symbol PKWiU - "Wyroby medyczne, w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, inne niż wymienione w pozostałych pozycjach załącznika".

Definicję pojęcia "wyrób medyczny" zawiera art. 2 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 107, poz. 679), który stanowi, że przez wyrób medyczny należy rozumieć narzędzie, przyrząd, urządzenie, oprogramowanie, materiał lub inny artykuł, stosowany samodzielnie lub w połączeniu, w tym z oprogramowaniem przeznaczonym przez jego wytwórcę do używania specjalnie w celach diagnostycznych lub terapeutycznych i niezbędnym do jego właściwego stosowania, przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu:

Wyroby muszą spełniać odnoszące się do nich wymagania zasadnicze (art. 23 ust. 1 ww. ustawy).

Artykuł 29 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż wytwórca przed wprowadzeniem wyrobu do obrotu oraz przed przekazaniem wyrobu do badań klinicznych lub do oceny działania jest obowiązany do przeprowadzenia oceny zgodności wyrobu.

Z art. 29 ust. 2 cyt. ustawy wynika, iż wytwórca może powierzyć autoryzowanemu przedstawicielowi prowadzenie niektórych procedur oceny zgodności, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 23 ust. 2 pkt 4, ust. 3 pkt 3 oraz ust. 4 pkt 3.

Ocenę zgodności przeprowadza wytwórca lub autoryzowany przedstawiciel, samodzielnie lub pod nadzorem jednostki notyfikowanej (art. 29 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 45 cyt. wyżej ustawy, wytwórcą jest:

Z powyższego wynika, że to wytwórca określa, czy dany wyrób, zgodnie z jego przewidywanym zastosowaniem, jest wyrobem medycznym czy też nim nie jest.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, wyroby wprowadzane do obrotu i wprowadzane do używania są oznakowane znakiem CE.

Znakiem CE nie oznakowuje się wyrobu wykonanego na zamówienie, wyrobu do badań klinicznych, wyrobu do oceny działania, wyrobu wykonanego przez użytkownika oraz systemu i zestawu zabiegowego, o których mowa w art. 30 ust. 1 i 4 (art. 11 ust. 2 cyt. ustawy).

Na mocy art. 11 ust. 3 tej ustawy, do wprowadzanych do obrotu i wprowadzanych do używania wyrobów wykonanych na zamówienie, które są aktywnymi wyrobami medycznymi do implantacji albo wyrobami medycznymi klasy IIa, IIb lub III, o których mowa w art. 20 ust. 1, dołącza się oświadczenie wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela wystawione po przeprowadzeniu odpowiedniej dla danego wyrobu procedury oceny zgodności i potwierdzające, że wyrób spełnia odnoszące się do niego wymagania zasadnicze, lub wskazujące, które z wymagań zasadniczych nie zostały spełnione, z podaniem przyczyn. Oświadczenie to udostępnia się pacjentowi, dla którego przeznaczony jest wyrób, zidentyfikowanemu za pomocą nazwiska, akronimu lub kodu liczbowego.

Stosownie do art. 11 ust. 4 cyt. ustawy, wyrób oznakowuje się znakiem CE po przeprowadzeniu odpowiednich dla wyrobu procedur oceny zgodności, potwierdzających, że wyrób spełnia odnoszące się do niego wymagania zasadnicze.

Kwestie związane z rejestracją wyrobów medycznych reguluje Rozdział 7 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 58 ust. 1 ww. ustawy, wytwórca i autoryzowany przedstawiciel mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dokonują zgłoszenia wyrobu do Prezesa Urzędu, co najmniej na 14 dni przed pierwszym wprowadzeniem do obrotu albo przekazaniem do oceny działania.

Na mocy art. 58 ust. 2 ustawy o wyrobach medycznych, podmiot mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, który prowadzi działalność, o której mowa w art. 30 ust. 1 lub ust. 4, dokonuje zgłoszenia do Prezesa Urzędu, zawierającego informację o prowadzonej działalności, co najmniej na 14 dni przed pierwszym wprowadzeniem do obrotu systemów lub zestawów zabiegowych, wysterylizowanych systemów lub zestawów zabiegowych lub innych wysterylizowanych wyrobów medycznych oznakowanych znakiem CE.

Dystrybutor i importer mający miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, którzy wprowadzili na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wyrób przeznaczony do używania na tym terytorium, niezwłocznie powiadamiają o tym Prezesa Urzędu, jednak nie później niż w terminie 7 dni od dnia wprowadzenia pierwszego wyrobu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 58 ust. 3 tej ustawy).

W myśl art. 61 ust. 1 cyt. ustawy, podmioty, o których mowa w art. 58, są obowiązane zgłaszać Prezesowi Urzędu wszelkie zmiany danych objętych zgłoszeniem lub powiadomieniem niezwłocznie, nie później jednak niż w terminie 7 dni od dnia powzięcia informacji o zmianie.

Na wniosek wytwórcy lub autoryzowanego przedstawiciela mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Prezes Urzędu w celu ułatwienia eksportu wydaje świadectwo wolnej sprzedaży dla wyrobu oznakowanego znakiem CE oraz wyrobu wykonanego na zamówienie (art. 67 ust. 1 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca sprzedaje na polskim rynku akryl (metakrylan metylu) pod handlową nazwą "XXX", przeznaczony do wykonywania protez zębowych w pracowniach protetycznych, stosując stawkę VAT 22%. Zgodnie ze składem chemicznym akrylu podanym przez producenta, produkt ten jest zaklasyfikowany w PKWiU pod numerami: płyn: 24.14.33-40.10 Metakrylan metylowy, proszek: 24.16.53-50.19 Polimetakrylan metylu, proszki formierskie pozostałe. W ocenie Zainteresowanego, zgodnie z definicją wyrobu medycznego, zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o wyrobach medycznych (Dz. U. Nr 93, poz. 896 z późn. zm.), akryl, jako "materiał przeznaczony przez wytwórcę do stosowania u ludzi w celu zastępowania lub modyfikowania budowy anatomicznej" (materiał do wykonywania protez zębowych), należy uznać za wyrób medyczny w rozumieniu powołanej ustawy. Ponadto, jest dopuszczony do obrotu na terytorium Polski, co wynika z deklaracji zgodności CE z Dyrektywą w sprawie wyrobów medycznych 93/42 EWG, przedłożonej przez producenta. Materiał ten nie jest wymieniony w innych pozycjach załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że jeżeli będący przedmiotem wniosku akryl (metakrylan metylu) występujący pod handlową nazwą "XXX", przeznaczony do wykonywania protez zębowych w pracowniach protetycznych, mieści się w szeroko pojętej definicji wyrobu medycznego w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych, jest dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i nie został wymieniony w pozostałych pozycjach załącznika, to - na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 106 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług - podlega opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 7%.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

I tak, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym art. 108 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Stosownie do § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

W myśl § 5 ust. 7 rozporządzenia, w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, poza danymi określonymi w ust. 1 pkt 5, wskazuje się również:

Z powyższych przepisów wynika, iż Zainteresowany na wystawianych przez siebie fakturach dokumentujących sprzedaż akrylu ze stawką obniżoną do wysokości 7% nie ma obowiązku wskazywać na jakiej podstawie korzysta w tym przypadku ze stawki obniżonej.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do tej ustawy nie określają w jaki sposób należy potwierdzić zasadność zastosowania preferencyjnej stawki podatku, w tym także 7%. Dla udokumentowania sprzedaży wyrobu medycznego Zainteresowany zobowiązany jest wystawić fakturę VAT, zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, a w jej treści wskazać wszystkie niezbędne elementy wymienione w tym przepisie oraz rozporządzeniu w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

We własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego Zainteresowany wskazał, iż wystarczającym dokumentem jest poświadczona za zgodność z oryginałem kopia deklaracji zgodności CE producenta, ponieważ stanowi ona dowód dopuszczenia do obrotu także na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej akrylu "XXX". Akryl ten jako wyrób należący do I-szej klasy wyrobów medycznych nie podlega dodatkowej rejestracji w Polsce, w rejestrze wyrobów medycznych i podmiotów odpowiedzialnych za ich wprowadzenie do obrotu i używania, co wynika z komunikatu Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych w sprawie rejestracji wyrobów medycznych z dnia 17 kwietnia 2007 r.

Tym samym, dokument, w posiadaniu którego jest Wnioskodawca należy w ocenie tut. Organu uznać za właściwy dowód pod warunkiem, że potwierdza on, iż przedmiotowy towar jest wyrobem medycznym w rozumieniu ustawy o wyrobach medycznych.

Na sprzedawcy ciąży obowiązek zastosowania właściwej stawki podatku, i to właśnie w celu prawidłowego rozliczenia podatku należnego Zainteresowany powinien dysponować dowodami, które potwierdzają prawidłowość jego postępowania, nie tylko w przypadku kontroli skarbowej.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że analiza przepisów ustawy z dnia 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych nie mieści się w zakresie określonym przez art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, w kompetencji Ministra Finansów nie leży dokonywanie oceny, czy akryl (metakrylan metylu) występujący pod handlową nazwą "XXX", przeznaczony do wykonywania protez zębowych w pracowniach protetycznych, spełnia zawartą w ustawie z dnia 20 maja 2010 r. definicję wyrobu medycznego.

Również analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Zainteresowanego, jest natomiast związany opisem sprawy przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, co wprost wynika z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.