ILPP2/443-117/11-2/MR - Konsekwencje prawnopodatkowe zbycia nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu Państwa na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Powiatu, przedstawione we wniosku z dnia 5 stycznia 2011 r. (data wpływu 17 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 stycznia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Na wniosek "A" Spółka z o.o. Starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej prowadzi postępowanie w sprawie zbycia nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu Państwa, których użytkownikiem wieczystym jest "A" Spółka z o.o., położonych w Z., obręb 5, oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki: Nr 183/1 o pow. 0,3638 ha.

Budynki i budowle znajdujące się na przedmiotowych działkach stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności zgodnie z decyzją Wojewody, z dnia 6 maja 1997 r. i służą wyłącznie prowadzeniu działalności gospodarczej.

Aktem notarialnym z dnia 27 października 2005 r., umową sprzedaży "B" sprzedano użytkowanie wieczyste gruntów i własność budynków na rzecz "C" Spółka z o.o. z siedzibą w Z. Na podstawie aktualnego odpisu z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w ww. Księgach Wieczystych w dziale II własność w 2006 r. wpisano użytkownika wieczystego gruntu oraz własność budynków stanowiących odrębną nieruchomość "A Spółka z o.o. z siedzibą w Z.i".

Postępowanie o sprzedaż w trybie bezprzetargowym prowadzone jest zgodnie z art. 32 ust. 1a, art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.). Na sprzedaż opisanych działek gruntu wyraził zgodę Wojewoda zarządzeniem z dnia 2 sierpnia 2010 r.

Opracowano opinię szacunkową, która określa wartości prawa użytkowania wieczystego, która to dla działek przedstawia się następująco: działka 183/1 o pow. 0,3638 ha - 107.422 zł, działka 183/2 o pow. 2,1273 ha - 628.144 zł, działka 186 o pow. 0,2879 ha - 85.010 zł Łączna wartość użytkowania wieczystego określona jest na kwotę 820.576 zł, nie uwzględnia ewentualnego podatku od towarów i usług (podatek VAT).

Teren nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego m. Z. Nie wydano też decyzji o warunkach zabudowy. Przeznaczenie terenu określa studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta, zatwierdzonego uchwałą Rady Miasta z dnia 28 października 1999 r. oraz uchwałą Rady Miasta z 29 czerwca 2006 r. w sprawie zmian. Według studium działki znajdują się w dzielnicy przemysłowej, na terenach zabudowanych oznaczonych symbolem Ua.

Tak przygotowane materiały służą do spisania umowy cywilnoprawnej sprzedaży prawa własności gruntu, budynki i budowle przemysłowe stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej w sprawie zbycia nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu Państwa szczegółowo opisanych w stanie faktycznym przedmiotowego wniosku, na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, winien do żądanej kwoty zapłaty doliczyć podatek VAT w wysokości 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i 8 ww. ustawy. Z zapisów tych wynika, iż przeniesienie prawa towarami jak właściciel dotyczy również gruntów. Zgodnie z art. 32 ust. 1-1a ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem 1a i 3. Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą Wojewody w drodze bezprzetargowej. Z uwagi na fakt, że budynki posadowione na gruncie stanowiącym przedmiot dostawy stanowią własność użytkownika wieczystego, na rzecz którego dokonywana jest sprzedaż gruntu, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt, a ponieważ grunt nie wchodzi w skład terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, dostawa ta nie będzie podlegała zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 9 ustawy i w myśl zapisów art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku dla transakcji objętej niniejszym wnioskiem wyniesie 23%, tj. stawka podstawowa obowiązująca od dnia 1 stycznia 2011 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

Należy zauważyć, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (tj. towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle art. 233 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Ten przepis, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtują uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 k.c.) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Stosownie do art. 32 ust. 1 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.), nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. W myśl art. 32 ust. 2 cyt. ustawy, z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości gruntowej, wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jako organ wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej prowadzi postępowanie w sprawie zbycia nieruchomości gruntowych, będących w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego - "A" Spółka z o.o. z siedzibą w Z. Przedmiotowe nieruchomości gruntowe są własnością Skarbu Państwa. Położone są w Z., obręb 5 i oznaczone w ewidencji gruntów jako działki: Nr 183/1 o pow. 0,3638 ha, Nr 183/2 o pow. 2,1273 ha, Nr 186 o pow. 0,2879 ha. Aktem notarialnym z dnia 27 października 2005 r., umową sprzedaży "B" sprzedano użytkowanie wieczyste gruntów i własność budynków na rzecz "C" Spółka z o.o. z siedzibą w Z. Jak wskazał Wnioskodawca, zgodnie z aktualnym odpisem z Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w ww. Księgach Wieczystych w dziale II własność w 2006 r. wpisano użytkownika wieczystego gruntu oraz własność budynków stanowiących odrębną nieruchomość "A Spółka z o.o. z siedzibą w Z.".

Sprzedaż w trybie bezprzetargowym prowadzona jest zgodnie z art. 32 ust. 1a, art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Na sprzedaż opisanych działek gruntu wyraził zgodę Wojewoda zarządzeniem z dnia 2 sierpnia 2010 r. Budynki i budowle znajdujące się na nieruchomościach gruntowych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W przedmiotowej sytuacji zatem, skoro budynki i budowle posadowione na gruntach stanowiących przedmiot transakcji stanowią odrębny od gruntów przedmiot własności użytkownika wieczystego, na rzecz którego Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży gruntów, to przedmiotem dostawy będą w istocie jedynie grunty.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi jednak fakt, czy sprzedaż prawa własności gruntów będących w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego należy opodatkować stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Mimo, iż pytanie Wnioskodawcy dotyczy określenia stawki podatku towarów i usług dla transakcji sprzedaży nieruchomości gruntowych oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki nr 183/1, nr 183/2, nr 186 dotychczasowemu wieczystemu użytkownikowi, to w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż taka jest w ogóle czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Aby bowiem mówić o właściwej stawce podatku od towarów i usług, najpierw trzeba ustalić czy dana czynność podlega opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, jak i opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy podatku od towarów i usług było objęcie prawa użytkowania wieczystego przedmiotowych nieruchomości gruntowych przez użytkownika wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomościami, jak gdyby był ich właścicielem.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Okoliczności faktyczne przedmiotowej sprawy świadczą, że przeniesienie na dotychczasowego użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel nastąpiło już w chwili objęcia przez niego prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości.

Planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowych nieruchomości gruntowych nie może być zatem traktowana jako ponowna dostawa tych samych nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Sprzedaż nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, nie wpływa natomiast na "władztwo rzeczy", które użytkownik wieczysty już uzyskał w momencie objęcia prawa wieczystego użytkowania i nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Reasumując, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości gruntowych, będących w użytkowaniu wieczystym na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem towarów i usług i pozostaje poza zakresem ustawy.

W myśl art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami, przy sprzedaży na poczet ceny nieruchomości gruntowej zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną wg stanu na dzień sprzedaży.

Należy zauważyć, iż do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się zarówno definicja towaru, jak i zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Tym samym opłaty z tytułu użytkowania wieczystego nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem aż do momentu wygaśnięcia umowy o wieczystym użytkowaniu nieruchomości lub w związku z jej wykupem.

Oznacza to, że czynność sprzedaży nieruchomości na rzecz obecnego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 2004 r. nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i pozostaje poza zakresem tej ustawy. W konsekwencji sprzedawca nie będzie zobowiązany do naliczenia od tej transakcji podatku od towarów i usług.

Natomiast, jeżeli wieczyste użytkowanie zostało ustanowione po dniu 1 maja 2004 r., wówczas czynność zbycia prawa użytkowania wieczystego nie będzie również podlegała opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż mamy do czynienia z kontynuacją dokonanej już dostawy towarów i jednorazową (bądź w ratach) zapłatą wartości ceny.

Tym samym, gdy czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste została dokonana po dniu 1 maja 2004 r. to opłaty z tytułu użytkowania wieczystego podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. Zatem, jeśli zbycie prawa użytkowania wieczystego nastąpi po dniu 31 grudnia 2010 r. to czynność ta, w świetle wyżej dokonanej analizy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak ewentualna opłata związana ze zbyciem tego prawa będzie podlegać opodatkowaniu według stawki podatku, obowiązującej dla tej czynności w momencie jej wykonania, tj. obowiązującej do końca 2010 r. stawki 22%.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy oceniając całościowo należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.