ILPP2/443-1150/11-2/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 28 lipca 2011 r. (data wpływu 1 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat wynikających z zawartej umowy o współpracy - jest nieprawidłowe.

W dniu 1 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat wynikających z zawartej umowy o współpracy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy. Spółka jest inwestorem budynków mieszkalnych z przeznaczeniem na wynajem lokali mieszkalnych w oparciu o ustawę z dnia 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1070 z późn. zm.). Finansowanie budowy budynków odbywało się z kredytu ze środków Krajowego Funduszu Mieszkaniowego do wysokości 70% (obecnie odbywa się z kredytu na przedsięwzięcie inwestycyjno-budowlane, wspierającego budownictwo mieszkaniowe w ramach realizacji programów rządowych popierania budownictwa mieszkaniowego PIB) oraz partycypacji przyszłych najemców w wysokości do 30%. Gmina przekazała Spółce środki na partycypację i na podstawie zawartej umowy partycypacji nabyła prawo dysponowania lokalami mieszkalnymi. Gmina kieruje do zasiedlenia osoby spełniające wymogi zawarte w ustawie o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, uprawnione do otrzymania lokalu zastępczego z tytułu wykwaterowania z zajmowanego lokalu oraz te osoby, które przekażą dotychczas zajmowany lokal do dyspozycji Gminy. Najemca wskazany przez Gminę opłaca czynsz najmu do wysokości czynszu komunalnego, natomiast różnicę pomiędzy czynszem obowiązującym w Spółce a czynszem komunalnym opłaca Gmina.

Zgodnie z zawartą umową o współpracy z Gminą gdy:

* Gmina (jako dysponent lokalu) z opóźnieniem wskaże osoby uprawnione do podpisania umów najmu w nowo zasiedlanych budynkach, Wnioskodawca obciąża Gminę za niezasiedlony lokal równowartością czynszu najmu obowiązującego w Spółce,

* w przypadku zwolnienia lokalu mieszkalnego przez najemcę wskazanego przez dysponenta lokalu mieszkalnego i wskazanie do zawarcia umowy najmu następnej osoby do zasiedlenia z opróżnieniem, Wnioskodawca obciąża Gminę w kwocie równej wysokości czynszu najmu obowiązującego w Spółce tytułem pustostanu lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z umową o współpracy gdy dysponent lokalu mieszkalnego - Gmina nie wskaże w terminie osób uprawnionych do zasiedlenia lokali mieszkalnych zobowiązana jest do opłaty równowartości czynszu najmu obowiązującego w Spółce i dlatego Wnioskodawca dokonuje obciążenia dysponenta lokalu wystawiając fakturę VAT z zastosowaniem zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy stosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy w przypadku obciążenia równowartością czynszu oraz opłatą w wysokości czynszu za pustostan lokalu mieszkalnego dysponenta lokalu mieszkalnego w związku z nieterminowym wskazaniem osób do zasiedlenia jest prawidłowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT zwolnione z podatku są usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe. Zainteresowany uważa, że powyższe zwolnienie nie zawiera szczegółowego wykazu usług w zakresie wynajmowania na cele mieszkaniowe i dlatego obciążenie dysponenta lokalu mieszkalnego - Gminę równowartością czynszu najmu obowiązującego dla podmiotowego lokalu mieszkalnego w przypadku nie wskazania w terminie nowych najemców z zastosowaniem w fakturze VAT wystawionej przez Wnioskodawcę zwolnienia z opodatkowania jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Ponadto, zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W odniesieniu do sytuacji przedstawionej we wniosku należy zwrócić uwagę na art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Stosownie do treści powyższego przepisu, najem jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wynajmującego, zaś świadczenie najemcy, polega na płaceniu umówionego czynszu. Tak więc, oddanie w ramach umowy najmu osobie trzeciej lokalu skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wynajmującego.

Zatem, biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że najem spełnia definicję usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a także możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego.

W związku z powyższym, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy). W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

* świadczenie usługi na własny rachunek,

* charakter mieszkalny nieruchomości,

* mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością ze 100% udziałem Gminy. Spółka jest inwestorem budynków mieszkalnych z przeznaczeniem na wynajem lokali mieszkalnych. Finansowanie budowy budynków odbywało się z kredytu ze środków KFM do wysokości 70% (obecnie odbywa się z kredytu na przedsięwzięcie inwestycyjno-budowlane, wspierającego budownictwo mieszkaniowe w ramach realizacji programów rządowych popierania budownictwa mieszkaniowego PIB) oraz partycypacji przyszłych najemców w wysokości do 30%. Gmina przekazała Spółce środki na partycypację i na podstawie zawartej umowy partycypacji nabyła prawo dysponowania lokalami mieszkalnymi. Gmina kieruje do zasiedlenia osoby spełniające wymogi zawarte w ustawie o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego, uprawnione do otrzymania lokalu zastępczego z tytułu wykwaterowania z zajmowanego lokalu oraz te osoby, które przekażą dotychczas zajmowany lokal do dyspozycji Gminy. Najemca wskazany przez Gminę opłaca czynsz najmu do wysokości czynszu komunalnego, natomiast różnicę pomiędzy czynszem obowiązującym w Spółce a czynszem komunalnym opłaca Gmina. Zgodnie z zawartą umową o współpracy z Gminą gdy:

* Gmina (jako dysponent lokalu) z opóźnieniem wskaże osoby uprawnione do podpisania umów najmu w nowo zasiedlanych budynkach, Wnioskodawca obciąża Gminę za niezasiedlony lokal równowartością czynszu najmu obowiązującego w Spółce,

* w przypadku zwolnienia lokalu mieszkalnego przez najemcę wskazanego przez dysponenta lokalu mieszkalnego i wskazanie do zawarcia umowy najmu następnej osoby do zasiedlenia z opróżnieniem, Wnioskodawca obciąża Gminę w kwocie równej wysokości czynszu najmu obowiązującego w Spółce tytułem pustostanu lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z umową o współpracy gdy dysponent lokalu mieszkalnego - Gmina nie wskaże w terminie osób uprawnionych do zasiedlenia lokali mieszkalnych zobowiązana jest do opłaty równowartości czynszu najmu obowiązującego w Spółce i dlatego Wnioskodawca dokonuje obciążenia dysponenta lokalu wystawiając fakturę VAT z zastosowaniem zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego, w przedmiotowej sprawie nie dochodzi do świadczenia usługi najmu lub dzierżawy, która jest wyraźnie wskazana w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy. Zainteresowany ponadto wskazał, że obciążanie równowartością czynszu oraz opłatą w wysokości czynszu za pustostan lokalu mieszkalnego wynika z zawartej umowy o współpracy z Gminą. Świadczenie usług z tytułu umowy najmu są podpisywane przez Wnioskodawcę dopiero w sytuacji, gdy Gmina wskaże osobę uprawnioną.

Ponadto, realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu. Tym samym zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia od podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przedmiotowej sprawie Gmina wnosząc na rzecz Wnioskodawcy określoną opłatę nie wykorzystuje danego lokalu na cele mieszkaniowe. Zatem, również cel wykorzystywania nieruchomości określony w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, nie został spełniony.

Wobec powyższego, wnoszone przez Gminę opłaty będące równowartością czynszu oraz opłaty w wysokości czynszu za pustostan lokalu mieszkalnego w związku z nieterminowym wskazaniem osób do zasiedlenia, na podstawie art. 146a pkt 1 w zw. z art. 41 ust. 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu według stawki 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.