ILPP2/443-108/10-3/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 19 stycznia 2010 r. (data wpływu 22 stycznia 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 stycznia 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji - jest prawidłowe.

W dniu 22 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 stycznia 2010 r. (data wpływu 15 lutego 2010 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jako osoba prawna posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze gminnym, między innymi sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, (ust. o samorządzie gminnym art. 7 ust. 1 pkt 10). Art. 2 ustawy stanowi, iż określone w ustawie zadania publiczne gmina wykonuje we własnym imieniu i na własna odpowiedzialność.

Z uwagi na nałożone ustawą zadania w zakresie administracji publicznej, Gmina zamierza przystąpić do realizacji inwestycji. Przedmiotem projektu jest kompleksowa modernizacja dwóch zbiorników wodnych oraz zagospodarowanie terenów wokół nich, mających na celu poprawę atrakcyjności rekreacyjnej i turystycznej regionu, a w szczególności na:

* odbudowie dwóch zbiorników wodnych wraz z odpływem i infrastrukturą wodną (odmulanie dna z nanosu i odbudowa infrastruktury wodnej znajdującej się w obszarze zbiorników),

* budowie ciągów pieszo-rowerowych,

* przebudowie istniejących parkingów (usuwanie barier dla osób niepełnosprawnych) i budowie nowych miejsc parkingowych,

* wybudowaniu boisk do siatkówki plażowej z możliwością grania w plażową piłkę nożną,

* poszerzenie bazy noclegowej: zakup 2 nowych domków letniskowych oraz wyposażenia dla istniejących domków letniskowych,

* zakupie sprzętu wodnego: rowerów wodnych, kajaków, łódki ratowniczej,

* stworzeniu skateparku,

* poszerzeniu oferty gastronomicznej poprzez stworzenie stałego punktu grillowego,

* odnowieniu podestu scenicznego oraz placu przed sceną,

* promocji projektu - ulotki zachęcające do skorzystania z nowo przebudowanego i wyposażonego obiektu rekreacyjnego,

* zakupie i montażu elementów małej architektury: ławek parkowych oraz stolików wraz z ławkami.

Dla inwestycji planowane jest dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa X na lata 2007-2013 - ok. 75% kosztów kwalifikowanych projektu.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowany wskazał, iż elementy infrastruktury związane z pobieraniem opłat będą przekazane przez Gminę Centrum Sportu i Rekreacji nieodpłatnie - w drodze umowy użyczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy Gmina realizując inwestycję ma prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego w trakcie inwestycji.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie posiada on prawa do odliczenia podatku naliczonego od nakładów inwestycyjnych związanych z realizacją inwestycji, co wynika wprost z zapisu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z powyższego uregulowania wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie podatnikom w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Istotną zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest istnienie związku tegoż podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegajacych temu podatkowi. Korzystanie z niewielkiej części wytworzonej infrastruktury (baza noclegowa, punkt grillowy, sprzęt nawodny) będzie związane z opłatami i w ramach projektu wydatki na tą część inwestycji są uznane jako wydatki niekwalifikowane. Nad tą częścią wytworzonej infrastruktury, która związana jest z pobieraniem jakichkolwiek opłat - zarząd będzie sprawować Centrum Sportu i Rekreacji - zakład budżetowy Gminy. Korzystanie z pozostałej części jest całkowicie bezpłatne. W związku z faktem, iż poniesione przez Gminę wydatki kwalifikowane związane z realizacją inwestycji nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, zdaniem Zainteresowanego nie przysługuje mu (Gminie) prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji. Wydatki niekwalifikowane poniesione przez Gminę związane z wytworzeniem infrastruktury z której korzystanie będzie związane z opłatami zostaną przekazane zakładowi budżetowemu Gminy i ewentualne dochody związane z korzystaniem z tej infrastruktury będą dochodem zakładu budżetowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 powołanej ustawy.

Z sytuacji opisanej we wniosku wynika, że Gmina zamierza przystąpić do realizacji inwestycji. Przedmiotem projektu jest kompleksowa modernizacja dwóch zbiorników wodnych oraz zagospodarowanie terenów wokół nich, mających na celu poprawę atrakcyjności rekreacyjnej i turystycznej regionu. Korzystanie z niewielkiej części wytworzonej infrastruktury (baza noclegowa, punkt grillowy, sprzęt nawodny) będzie związane z opłatami, które stanowić będą dochód zakładu budżetowego. Korzystanie z pozostałej części jest całkowicie bezpłatne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie warunek ten nie zostanie spełniony, gdyż Gmina wykonywać będzie jedno z zadań własnych Gminy, a towary i usługi nabywane w ramach realizacji projektu nie będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych z tytułu realizacji inwestycji, które dotyczyć będą części infrastruktury z której korzystanie będzie całkowicie bezpłatne.

Z opisu sprawy wynika ponadto, iż niewielka części wytworzonej infrastruktury (baza noclegowa, punkt grillowy, sprzęt nawodny) będzie związana z opłatami i w ramach projektu wydatki na tą część inwestycji są uznane jako wydatki niekwalifikowane. Jak wskazał Zainteresowany, elementy infrastruktury związane z pobieraniem opłat będą przekazane przez Gminę Centrum Sportu i Rekreacji nieodpłatnie - w drodze umowy użyczenia.

Według art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 ustawy - oraz - w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jako odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

* brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem,

* posiadanie przez podatnika prawa do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z zapisem art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Ponadto ważne jest, że umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy.

Powyższe oznacza, że oddanie rzeczy do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia - na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - stanowi nieodpłatne świadczenie usług.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Gmina po realizacji projektu zamierza przekazać część wytworzonej infrastruktury nieodpłatnie, na podstawie umowy użyczenia zakładowi budżetowemu, tj. Centrum Sportu i Rekreacji. Czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, z uwagi na jej nieodpłatność oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy - nieodpłatne przekazanie inwestycji i jej wykorzystanie będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność zadań publicznych).

Zatem, Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych z tytułu realizacji inwestycji, które dotyczyć będą części infrastruktury przekazanej nieodpłatnie zakładowi budżetowemu.

Reasumując, mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków poniesionych z tytułu realizacji całej inwestycji.

Zauważyć ponadto należy, iż organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygnięcia wątpliwości podatników dotyczących zaliczenia podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.