ILPP2/443-1060/11-3/MR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 lipca 2011 r. (data wpływu 11 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług ubezpieczenia grupowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 11 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług ubezpieczenia grupowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka (Wnioskodawca) rozważa możliwość rozpoczęcia świadczenia usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz wybranych zakładów ubezpieczeń (dalej: Zakłady Ubezpieczeń). Spółka będzie posiadała status agenta ubezpieczeniowego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154 z późn. zm.: dalej: ustawa o pośrednictwie ubezpieczeniowym). Spółka będzie spełniała warunki określone przepisami tej ustawy dla wykonywania czynności agencyjnych oraz jest wpisana do rejestru agentów ubezpieczeniowych.

W ramach rozważanego przez Spółkę modelu:

* Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego - w odniesieniu do danej umowy - byłyby świadczone przez dwóch niezależnych agentów ubezpieczeniowych, tj. Spółkę oraz drugiego agenta ubezpieczeniowego (dalej: Agent II), który jest podmiotem również mającym status agenta ubezpieczeniowego. Takie ustrukturyzowanie wynika przede wszystkim ze względów biznesowych oraz preferencji Zakładów Ubezpieczeń.

* Każdy ze wskazanych agentów ubezpieczeniowych działałby w imieniu lub na rzecz Zakładu Ubezpieczeń (na podstawie umowy z Zakładem Ubezpieczeń oraz pełnomocnictwa udzielonego przez Zakład Ubezpieczeń).

* Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczone przez agentów ubezpieczeniowych (tj. Spółkę i Agenta II, zwanych dalej łącznie: Agentami) dotyczyłyby zarówno umów ubezpieczenia o charakterze indywidualnym, jak też umów ubezpieczenia mających charakter ubezpieczenia grupowego.

* Podział czynności wykonywanych przez Agentów zostałby, zasadniczo dokonany w taki sposób, iż Spółka wykonywałaby czynności faktyczne - natomiast Agent II czynności prawne - związane z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego wskazane zostały czynności, które byłyby wykonywane przez Spółkę w ramach usług pośrednictwa ubezpieczeniowego - odrębnie w odniesieniu do (i) umów ubezpieczenia indywidualnego oraz (ii) umów ubezpieczenia mających charakter ubezpieczenia grupowego.

* Usługi Agentów byłyby nakierowane, przede wszystkim, na zawieranie nowych umów (sprzedaż nowych usług) w imieniu lub na rzecz Zakładów Ubezpieczeń. Niemniej, usługi Agentów mogłyby dotyczyć także umów ubezpieczenia zawartych przez Zakłady Ubezpieczeń w przeszłości (w tym zakresie, usługi Agentów byłyby nakierowane w szczególności na przedłużenie umów ubezpieczenia na dalsze okresy bądź na czynności związane z wykonywaniem tych umów w imieniu Zakładów Ubezpieczeń).

* Poszczególne czynności wchodzące w skład usług świadczonych przez Wnioskodawcę byłyby wykonywane przez pracowników Spółki lub współpracujących ze Spółką doradców (tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą i świadczące usługi na rzecz Spółki; zwane dalej: Doradcami).

Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego wykonywane przez Spółkę dotyczyłyby w szczególności:

W tym przypadku to leasingobiorca - jako podmiot faktycznie korzystający z przedmiotu leasingu i będący ekonomicznym beneficjentem ubezpieczenia - będzie dokonywał wyboru ubezpieczenia, wyrażał zgodę na zgłoszenie przedmiotu leasingu do wybranego ubezpieczenia oraz ponosił ciężar finansowy składki ubezpieczeniowej. Leasingobiorca będzie także ostatecznym beneficjentem ubezpieczenia w sensie ekonomicznym, ubezpieczenie będzie bowiem zabezpieczać jego interes (w przypadku ewentualnej szkody leasingobiorca jest obowiązany do jej pokrycia na rzecz Spółki Leasingowej; ubezpieczenie przesuwa ciężar ekonomiczny w zakresie pokrycia szkody na ubezpieczyciela). Z perspektywy prawnej Spółka Leasingowa miałaby zawsze status ubezpieczonego (będzie ona bowiem właścicielem przedmiotu leasingu dlatego zależy jej na tym, aby - w przypadku ewentualnej szkody/powstania zdarzenia objętego ubezpieczeniem - otrzymać środki, które taką szkodę pokryją lub aby środki te zostały przeznaczone na naprawę przedmiotu). W zależności od okoliczności konkretnej sytuacji status ubezpieczającego będzie miała albo Spółka Leasingowa albo leasingobiorca.

W konsekwencji działania Spółki - występującej jako agent ubezpieczeniowy - będą nakierowane w szczególności na przekonanie leasingobiorcy zainteresowanego skorzystaniem z usług Spółki Leasingowej do wyboru oferty Zakładu Ubezpieczeń na rzecz którego będzie działał Wnioskodawca. Spółka będzie wykonywać także inne czynności związane z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Dlatego też, działania Spółki - występującej jako agent ubezpieczeniowy - będą nakierowane w szczególności na przekonanie leasingobiorcy do wyboru oferty ubezpieczenia grupowego realizowanego przez Zakład Ubezpieczeń (ubezpieczyciela) - na rzecz którego będzie działał Wnioskodawca - we współpracy ze Spółką Leasingową (ubezpieczającym) Spółka będzie wykonywać także inne czynności związane z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

W zamian za świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, Spółka otrzymywałaby od Zakładu Ubezpieczeń wynagrodzenie w okresach miesięcznych. Wynagrodzenie to byłoby kalkulowane:

Poniżej Wnioskodawca przedstawia czynności, które byłyby przez niego wykonywane w ramach usług pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonych na rzecz Zakładów Ubezpieczeń:

W ramach planowanego podziału zakresu czynności pomiędzy 2 agentów ubezpieczeniowych Spółka wykonywałaby następujące czynności w odniesieniu do umów ubezpieczenia indywidualnego:

* podejmowanie czynności faktycznych związanych z akwizycją zmierzających do pozyskiwania klientów Zakładu Ubezpieczeń, w tym przede wszystkim informowanie potencjalnych klientów o dostępnych pakietach ubezpieczenia i ich warunkach ofertowych (przedstawianie Szczegółowych warunków ofert),

* podejmowanie czynności przygotowawczych niezbędnych do zawierania umów ubezpieczenia w tym: zbieranie informacji o przedmiocie ubezpieczenia pomoc w wypełnianiu formularzy ubezpieczenia,

* ogólne informowanie o zasadach kalkulowania składki ubezpieczeniowej,

* kompletowanie gotowych dokumentów niezbędnych do zawarcia umowy ubezpieczenia i dokonywanie ich weryfikacji oraz ich przekazywanie do Agenta Il zajmującego się wystawianiem polis ubezpieczeniowych,

* wydawanie wystawionych przez Agenta II dokumentów ubezpieczeniowych potwierdzających objęcie klienta ochroną ubezpieczeniową,

* informowanie klientów o zasadach postępowania w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego,

* informowanie klientów o zbliżającym się zakończeniu okresów ubezpieczenia i informowanie o możliwościach wznowienia ubezpieczenia na kolejny okres.

W odniesieniu do umów ubezpieczenia grupowego czynności wykonywane przez Spółkę - występującą w charakterze pośrednika ubezpieczeniowego - obejmowałyby natomiast:

* podejmowanie czynności faktycznych związanych z zawarciem umowy ubezpieczenia (pomiędzy Zakładem Ubezpieczeń a Spółką Leasingową),

* podejmowanie czynności nakierowanych na objęcie klienta (leasingobiorcy) ochroną ubezpieczeniową, w tym kompletowanie gotowych dokumentów niezbędnych do przystąpienia przez klienta (leasingobiorcę) do umowy ubezpieczenia grupowego i dokonywanie ich weryfikacji oraz ich przekazywanie do Agenta II, informowanie klientów o zasadach postępowania w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, inne czynności wynikające z natury danego produktu ubezpieczeniowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń - i dotyczące oferowanych przez Zakład Ubezpieczeń usług ubezpieczenia grupowego (w ramach których status ubezpieczającego ma Spółka Leasingowa) - będą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń - i dotyczące oferowanych przez Zakład Ubezpieczeń usług ubezpieczenia grupowego (w ramach których status ubezpieczającego ma Spółka Leasingowa) - będą korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Czynności wykonywane przez Spółkę w ramach wskazanych usług stanowić będą bowiem usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych zwolnione z podatku VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

Wniosek taki wynika z następujących okoliczności.

Poniżej Spółka przedstawia rozwinięcie swojej argumentacji.

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, zwolnione z VAT są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywani umów ubezpieczenia umów reasekuracji.

Wskazany przepis stanowi implementację do polskich przepisów o VAT art. 135 pkt 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z VAT transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych oraz agentów ubezpieczeniowych.

Należy wskazać, iż zarówno ustawa o VAT, jak też Dyrektywa VAT nie definiują pojęć "usługa pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych" oraz "usługa pokrewna świadczona przez brokerów ubezpieczeniowych oraz agentów ubezpieczeniowych".

Dlatego też, w celu właściwego określenia czynności które podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, konieczne jest zdefiniowanie wskazanych pojęć W tym celu należy odwołać się w szczególności do:

* przepisów ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym oraz

* orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) dotyczącego usług świadczonych przez pośredników ubezpieczeniowych.

Analiza w tym zakresie wskazuje, że dla uznania danej usługi za usługę pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych spełnione powinny zostać następujące warunki:

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku spełnione będą wszystkie wskazane warunki.

Poniżej Spółka przedstawia szczegółową argumentację w tym zakresie.

Ad. 1 (warunek podmiotowy)

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednictwo ubezpieczeniowe może być wykonywane wyłącznie przez agentów ubezpieczeniowych lub brokerów ubezpieczeniowych (z zastrzeżeniem art. 3 tej ustawy). Status agenta i brokera ubezpieczeniowego został natomiast szczegółowo uregulowany w dalszych przepisach wskazanej ustawy. Brzmienie art. 2 ust. 2 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym wskazuje zatem, iż działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego może być wykonywana, zasadniczo, wyłącznie przez wyspecjalizowane profesjonalne podmioty, które spełniają warunki określone we właściwych przepisach.

Przechodząc na grunt orzecznictwa TSUE należy wskazać, iż Trybunał w żadnym z wyroków nie wskazał wprost, iż ze zwolnienia z VAT dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą korzystać wyłącznie podmioty posiadające status pośrednika ubezpieczeniowego (zgodnie z odpowiednimi przepisami danego państwa członkowskiego UE). Jednocześnie, Trybunał wskazywał, iż wskazane zwolnienie z VAT znajduje zastosowanie w odniesieniu do podmiotów prowadzących profesjonalnie działalność pośrednictwa. Stanowisko takie zostało wyrażone m.in. w orzeczeniu TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 (Taksatorringen), w którym Trybunał wskazał, iż pojęcie "usług pokrewnych, świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych" dotyczy świadczeń dokonywanych przez profesjonalistów, którzy utrzymują stosunki jednocześnie z obiema stronami umowy ubezpieczeniowej, tj. zarówno z ubezpieczycielem, jak i ubezpieczającym.

Reasumując, mając na uwadze fakt, iż - na mocy polskich przepisów - profesjonalną (zawodową) działalność w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego mogą wykonywać agenci ubezpieczeniowi i brokerzy ubezpieczeniowi, zwolnienie z VAT dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT znajduje zastosowanie w szczególności do działalności wykonywanej przez podmioty posiadające taki status.

Z uwagi na fakt, iż Spółka będzie posiadać status agenta ubezpieczeniowego (spełnia wskazane w ustawie o pośrednictwie ubezpieczeniowym warunki dla prowadzenia działalności w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego) oraz będzie działać w charakterze agenta ubezpieczeniowego w związku z usługami świadczonymi na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, spełniony zostanie warunek podmiotowy do uznania świadczonych usług za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Ad. 2 (warunek przedmiotowy)

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym, pośrednictwo ubezpieczeniowe polega na wykonywaniu przez pośrednika za wynagrodzeniem czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 4 pkt 1 wskazanej ustawy, pośrednik ubezpieczeniowy wykonuje czynności w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, zwane dalej "czynnościami agencyjnymi", polegające na: pozyskiwaniu klientów, wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia oraz uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia, także w sprawach o odszkodowanie, jak również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych.

Jak wynika zatem z brzmienia wskazanych przepisów, pośrednictwo ubezpieczeniowe może przybrać postać wykonywanych przez pośrednika ubezpieczeniowego czynności faktycznych albo czynności prawnych, bądź też jednocześnie czynności faktycznych i prawnych. Wykonywanie takich czynności przez pośrednika ubezpieczeniowego może dotyczyć jedynie etapu zawierania umowy albo jedynie wykonywania umowy, jak również może dotyczyć łącznie zawierania oraz późniejszego wykonywania umowy ubezpieczenia.

W tym zakresie należy wskazać, iż aspekt przedmiotowy usług pośrednictwa był również przedmiotem orzeczeń TSUE. Przykładowo, zgodnie ze stanowiskiem TSUE wyrażonym w sprawie C-453/05 (Volker Ludwig), "działalność pośrednictwa stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy". Podobne stanowisko wyrażone zostało przez TSUE w wyroku w sprawie C-235/00 (CSC Financial Services). Co prawda powołane wyroki wydane zostały w kontekście pośrednictwa finansowego, niemniej analogiczne wnioski powinny mieć zastosowanie także do pośrednictwa ubezpieczeniowego. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wyroku TSUE z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-427/03 (Arthur Andersen Co. Accountants c.s.), dotyczącym zakresu zastosowania zwolnienia z VAT usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, w którym TSUE podkreślił, iż istotnym aspektem pośrednictwa ubezpieczeniowego jest wyszukiwanie klientów ubezpieczeniowych i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem.

Reasumując, dla uznania danych usług za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych istotne jest, aby podejmowane przez usługodawcę czynności miały na celu pośredniczenie w kontakcie pomiędzy ubezpieczycielem a (potencjalnym) klientem w celu zawarcia lub przedłużenia przez nich umowy ubezpieczenia/objęcia klienta ochroną ubezpieczeniową.

Przekładając powyższe na sytuację Spółki należy więc wskazać, iż usługi, które będą przez nią świadczone na rzecz Zakładu Ubezpieczeń:

ii. będą stanowić czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu orzecznictwa TSUE, tj. będą miały na celu pośredniczenie pomiędzy Zakładem Ubezpieczeń a nabywcami oraz beneficjentami usług ubezpieczeniowych (tj. Spółką Leasingową oraz leasingobiorcą) w procesie zawierania nowych umów ubezpieczenia/przystępowania do istniejących umów ubezpieczenia grupowego albo przedłużania umów ubezpieczenia na dalsze okresy jak również będą dotyczyć wykonywania umów ubezpieczenia.

W konsekwencji należy uznać, iż spełniony będzie warunek przedmiotowy do uznania usług świadczonych przez Spółkę za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Powyższy wniosek znajdzie zastosowanie do ww. usług.

Ad. 3 (brak interesu własnego pośrednika)

Jak wynika ze stanowiska TSUE wyrażonego zarówno w sprawie C-453/05 (Volker Ludwig), jak i C-235/00 (CSC Financial Services), warunkiem uznania wykonywanej działalności za działalność pośrednictwa jest brak interesu własnego pośrednika w zakresie treści umowy ubezpieczenia, w odniesieniu do której świadczy usługi pośrednictwa.

Przekładając powyższe na sytuację Spółki należy wskazać, iż usługi świadczone przez Spółkę będą dotyczyły umów ubezpieczenia, których Spółka nie będzie stroną, ani w stosunku do których nie będzie miała interesu własnego. Czynności wykonywane przez Spółkę będą bowiem dotyczyły usług ubezpieczenia, których stroną będzie Zakład Ubezpieczeń (jako usługodawca) oraz Spółka Leasingowa i leasingobiorca (jako nabywca i beneficjent usług ubezpieczenia).

W konsekwencji należy uznać, iż spełniony będzie warunek braku interesu własnego pośrednika w zakresie treści umowy ubezpieczenia.

Ad. 4 (powiązanie ze stronami umowy)

Jak wynika z orzecznictwa TSUE (m.in. ze wskazanego już wyroku z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie C-8/01 Taksatorringen) pojęcie "usług pokrewnych, świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych" dotyczy świadczeń dokonywanych przez podmioty, które utrzymują stosunki jednocześnie z obiema stronami stosunku ubezpieczeniowego, tj. z usługodawcą (ubezpieczycielem), jak i nabywcą i beneficjentem tej usługi.

Przekładając powyższe na sytuację Spółki, należy stwierdzić, iż w ramach usług świadczonych na rzecz Zakładu Ubezpieczeń pozostawać będzie ona w bezpośrednim stosunku z:

* podmiotem świadczącym usługi ubezpieczeniowe - tj. Zakładem Ubezpieczeń (działając w jego imieniu lub na jego rzecz, na podstawie zawartej z nim umowy);

* z podmiotami będącymi nabywcami oraz beneficjentami usług ubezpieczeniowych, tj. Spółką Leasingową oraz leasingobiorcami (w zależności od okoliczności konkretnego przypadku, stroną umowy ubezpieczenia może być Spółka Leasingowa lub leasingobiorca; ostatecznym beneficjentem ubezpieczenia w sensie ekonomicznym będzie zawsze leasingobiorca, ubezpieczenie będzie bowiem zabezpieczać jego interesy; ostateczny ciężar finansowy składki ubezpieczeniowej będzie ponoszony każdorazowo również przez leasingobiorcę).

Stosunki w tym zakresie mogą być realizowane przez pracowników Spółki lub współpracujących ze Spółką Doradców.

Dlatego też, spełniony będzie czwarty z warunków koniecznych do uznania świadczonych przez Spółkę usług za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych.

Powyższy wniosek znajdzie zastosowanie do ww. usług.

Reasumując, w wskazane w pytaniu usługi, które będą świadczone przez Spółkę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń, będą stanowić usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych zwolnione z VAT na gruncie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. Nr 177 z 2011 r., poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 37 zwolnienie dla świadczonych usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Jest ustalonym prawem precedensowym, że zwolnienia te stanowią niezależne pojęcia prawa wspólnotowego, którego celem jest uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych Państwach Członkowskich.

W związku z powyższym, tut. Organ wydając interpretację w stanie prawnym od dnia 1 stycznia 2011 r. określa ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Dyrektywa nie podaje definicji transakcji ubezpieczeniowych ani usług pokrewnych świadczonych przez maklerów i pośredników ubezpieczeniowych.

Natomiast, "czynność ubezpieczeniowa", w ogólnie przyjętym rozumieniu, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Czynność ubezpieczeniowa, w każdym wypadku związana jest z istnieniem stosunku umownego między usługodawcą, który domaga się zwolnienia (od podatku) a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe TSUE w sprawie C-8/01 orzekł jednak, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skania C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie "transakcje ubezpieczeniowe" nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

Jednak w akapicie 41 sprawy Skandia Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku okazuje się, iż tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B (a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka rozważa możliwość rozpoczęcia świadczenia usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz Zakładów Ubezpieczeń. Spółka będzie posiadała status agenta ubezpieczeniowego w rozumieniu przepisów ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym. Spółka będzie spełniała warunki określone przepisami tej ustawy dla wykonywania czynności agencyjnych oraz jest wpisana do rejestru agentów ubezpieczeniowych.

W ramach rozważanego przez Spółkę modelu:

* Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego - w odniesieniu do danej umowy - byłyby świadczone przez dwóch niezależnych agentów ubezpieczeniowych, tj. Spółkę oraz drugiego agenta ubezpieczeniowego (dalej: Agent II), który jest podmiotem również mającym status agenta ubezpieczeniowego. Takie ustrukturyzowanie wynika przede wszystkim ze względów biznesowych oraz preferencji Zakładów Ubezpieczeń.

* Każdy ze wskazanych agentów ubezpieczeniowych działałby w imieniu lub na rzecz Zakładu Ubezpieczeń (na podstawie umowy z Zakładem Ubezpieczeń oraz pełnomocnictwa udzielonego przez Zakład Ubezpieczeń).

* Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczone przez agentów ubezpieczeniowych (tj. Spółkę i Agenta II, zwanych dalej łącznie: Agentami) dotyczyłyby zarówno umów ubezpieczenia o charakterze indywidualnym, jak też umów ubezpieczenia mających charakter ubezpieczenia grupowego.

* Podział czynności wykonywanych przez Agentów zostałby, zasadniczo dokonany w taki sposób, iż Spółka wykonywałaby czynności faktyczne - natomiast Agent II czynności prawne - związane z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego wskazane zostały czynności, które byłyby wykonywane przez Spółkę w ramach usług pośrednictwa ubezpieczeniowego - odrębnie w odniesieniu do (i) umów ubezpieczenia indywidualnego oraz (ii) umów ubezpieczenia mających charakter ubezpieczenia grupowego.

* Usługi Agentów byłyby nakierowane, przede wszystkim, na zawieranie nowych umów (sprzedaż nowych usług) w imieniu lub na rzecz Zakładów Ubezpieczeń. Niemniej, usługi Agentów mogłyby dotyczyć także umów ubezpieczenia zawartych przez Zakłady Ubezpieczeń w przeszłości (w tym zakresie, usługi Agentów byłyby nakierowane w szczególności na przedłużenie umów ubezpieczenia na dalsze okresy bądź na czynności związane z wykonywaniem tych umów w imieniu Zakładów Ubezpieczeń).

* Poszczególne czynności wchodzące w skład usług świadczonych przez Wnioskodawcę byłyby wykonywane przez pracowników Spółki lub współpracujących ze Spółką Doradców.

Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego wykonywane przez Spółkę dotyczyłyby w szczególności umów ubezpieczenia grupowego, których przedmiotem jest udzielenie przez Zakłady Ubezpieczeń ochrony ubezpieczeniowej klientom Spółki Leasingowej (Spółka Leasingowa występuje w tym modelu zawsze jako ubezpieczający). W tym przypadku, objęcie ochroną klientów Spółki Leasingowej następuje na zasadach właściwych dla umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek, tj. poprzez złożenie przez klienta deklaracji przystąpienia do ubezpieczenia grupowego i wskazanie klienta przez Spółkę Leasingową Zakładowi Ubezpieczeń jako ubezpieczonego. Ciężar składki ubezpieczeniowej jest przy tym ostatecznie każdorazowo ponoszony przez leasingobiorcę. Przystąpienie do wskazanych ubezpieczeń przez klienta Spółki Leasingowej jest zasadniczo fakultatywne, tj. nie jest warunkiem koniecznym dla zawarcia umowy leasingu ze Spółką Leasingową.

Działania Spółki - występującej jako agent ubezpieczeniowy - będą nakierowane w szczególności na przekonanie leasingobiorcy do wyboru oferty ubezpieczenia grupowego realizowanego przez Zakład Ubezpieczeń (ubezpieczyciela) - na rzecz którego będzie działał Wnioskodawca - we współpracy ze Spółką Leasingową (ubezpieczającym) Spółka będzie wykonywać także inne czynności związane z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia.

W zamian za świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego, Spółka otrzymywałaby od Zakładu Ubezpieczeń wynagrodzenie w okresach miesięcznych. Wynagrodzenie to byłoby kalkulowane w odniesieniu do usług związanych z umowami ubezpieczenia grupowego - jako określony procent składki otrzymanej przez Zakład Ubezpieczeń z tytułu objęcia kolejnych ubezpieczonych ochroną ubezpieczeniową.

W odniesieniu do umów ubezpieczenia grupowego czynności wykonywane przez Spółkę - występującą w charakterze pośrednika ubezpieczeniowego - obejmowałyby:

* podejmowanie czynności faktycznych związanych z zawarciem umowy ubezpieczenia (pomiędzy Zakładem Ubezpieczeń a Spółką Leasingową),

* podejmowanie czynności nakierowanych na objęcie klienta (leasingobiorcy) ochroną ubezpieczeniową, w tym kompletowanie gotowych dokumentów niezbędnych do przystąpienia przez klienta (leasingobiorcę) do umowy ubezpieczenia grupowego i dokonywanie ich weryfikacji oraz ich przekazywanie do Agenta II, informowanie klientów o zasadach postępowania w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, inne czynności wynikające z natury danego produktu ubezpieczeniowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, czynności wykonywane przez Spółkę na rzecz Zakładu Ubezpieczeń dotyczące oferowanych przez Zakład Ubezpieczeń usług ubezpieczenia grupowego, nie będą stanowić usług ubezpieczeniowych lub reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności.

Z kolei, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że "pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową".

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, iż prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych. Jak wskazała Spółka, w odniesieniu do umów ubezpieczenia grupowego czynności wykonywane przez nią obejmowałyby podejmowanie czynności faktycznych związanych z zawarciem umowy ubezpieczenia (pomiędzy Zakładem Ubezpieczeń a Spółką Leasingową) oraz podejmowanie czynności nakierowanych na objęcie klienta (leasingobiorcy) ochroną ubezpieczeniową, w tym kompletowanie gotowych dokumentów niezbędnych do przystąpienia przez klienta (leasingobiorcę) do umowy ubezpieczenia grupowego i dokonywanie ich weryfikacji oraz ich przekazywanie do Agenta II, informowanie klientów o zasadach postępowania w przypadku zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego, inne czynności wynikające z natury danego produktu ubezpieczeniowego.

W konsekwencji, świadczenia na rzecz Zakładu Ubezpieczeń nie będą stanowić pośrednictwa ubezpieczeniowego, lecz po prostu wykonanie niektórych czynności tej firmy zleconych innemu podmiotowi. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę będą w rezultacie rozumiane jako forma współpracy polegająca na wspieraniu Zakładu Ubezpieczeń za wynagrodzeniem w wykonywaniu należącej do niego działalności, bez wchodzenia w stosunki umowne z ubezpieczonymi, bowiem będą nakierowane w szczególności na przekazanie leasingobiorcy do wyboru oferty ubezpieczenia grupowego realizowanego przez Zakład Ubezpieczeń oraz innych ww. czynności.

W związku z tym, czynności wykonywane na rzecz Zakładu Ubezpieczeń dotyczące oferowanych przez Zakład Ubezpieczeń usług ubezpieczenia grupowego, nie będą stanowić również usług pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, korzystających ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy zawartej z Zakładem Ubezpieczeń nie można także uznać za usługę stanowiącą element usługi ubezpieczeniowej lub reasekuracyjnej bądź też usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, która sama stanowi odrębną całość i jest właściwa oraz niezbędna do świadczenia tych usług. Bowiem, charakter tych czynności wskazuje, iż są one co prawda związane z działalnością gospodarczą agenta, jednakże nie można ich uznać za usługę stanowiącą element usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, niezbędną do jej świadczenia. Zatem czynności te nie korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy.

Problem jak w przedmiotowej sprawie był przedmiotem wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie Staatssecretaris van Financiën przeciwko Arthur Andersen Co. Accountants c.s. (C-472/03) i dotyczył tzw. usług "back office".

W punkcie 33 ww. wyroku, wskazano, że niezależnie od pytania, czy w ramach tych czynności ACMC pozostaje jednocześnie w stosunku prawnym z ubezpieczycielem i z ubezpieczającymi, jak wymaga tego orzecznictwo dla stwierdzenia posiadania statusu pośrednika ubezpieczeniowego (ww. wyrok w sprawie Taksatorringen, pkt 44), z informacji zawartych w postanowieniu odsyłającym, uzupełnionych wyjaśnieniami pozwanej zawartymi w uwagach pisemnych, wynika, że czynności ACMC dotyczą: przyjmowania wniosków ubezpieczeniowych, oceny ryzyka ubezpieczeniowego, oceny konieczności badania lekarskiego, podejmowania decyzji o przyjęciu ryzyka, o ile takie badanie nie okaże się konieczne, wydawania polis i administrowania nimi oraz rozwiązywania umów ubezpieczenia, jak również zmian taryfowych i kontraktowych, zbierania składek, zarządzania szkodami, ustalania i wypłacania prowizji pośrednikom ubezpieczeniowym i zapewniania utrzymywania kontaktów z nimi, zajmowania się aspektami dotyczącymi reasekuracji i dostarczania informacji ubezpieczającym i pośrednikom ubezpieczeniowym, jak również innym zainteresowanym podmiotom, takim jak władze podatkowe.

W świetle tych informacji należy stwierdzić, że usługi świadczone przez ACMC dla UL, które nie są transakcjami ubezpieczeniowymi w rozumieniu art. 13 część B lit. a) Szóstej Dyrektywy (zob. pkt 22 niniejszego wyroku), mimo że mają wkład w istotną treść działalności zakładu ubezpieczeniowego, to nie stanowią również usług charakteryzujących czynności pośrednika ubezpieczeniowego (punkt 34 cyt. wyroku).

W wyroku tym TSUE podsumowując stwierdził, iż Artykuł 13 część B lit. a) Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku należy interpretować w ten sposób, że czynności "back office", polegające na wykonywaniu za wynagrodzeniem usług na rzecz zakładu ubezpieczeniowego, nie stanowią usług pokrewnych czynnościom ubezpieczeniowym dokonywanym przez brokera bądź pośrednika ubezpieczeniowego w rozumieniu tego przepisu. Usługi świadczone przez ACMC na rzecz UL (zakładu ubezpieczeniowego przyp. tut. Organu) muszą być w rezultacie rozumiane jako forma współpracy polegająca na wspieraniu UL za wynagrodzeniem w wykonywaniu należącej do niej działalności, bez wchodzenia w stosunki umowne z ubezpieczonymi.

Reasumując, przedmiotowe czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie zawartej umowy z Zakładem Ubezpieczeń dotyczące oferowanych przez Zakład Ubezpieczeń usług ubezpieczenia grupowego, polegające na stałym świadczeniu ww. usług - nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, określonego w art. 43 ust. 1 pkt 37 i ust. 13 ustawy.

Stawką właściwą dla opodatkowania przedmiotowych czynności wykonywanych na rzecz Zakładu Ubezpieczeń jest podstawowa stawka podatku, od dnia 1 stycznia 2011 r. w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W kwestii dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług ubezpieczenia indywidualnego - w dniu 11 października 2011 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie Nr ILPP2/443-1060/11-2/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.