ILPP2/443-1025/12-6/MN

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2012 r. (data wpływu 8 października 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 stycznia 2013 r.) oraz pismem z dnia 14 stycznia 2013 r. (data wpływu 16 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty należnego podatku VAT - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty należnego podatku VAT. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 2 stycznia 2013 r. (data wpływu 4 stycznia 2013 r.) oraz pismem z dnia 14 stycznia 2013 r. (data wpływu 16 stycznia 2013 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz potwierdzenie uiszczenia brakującej, należnej opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem krzeseł i foteli biurowych. Swoje wyroby sprzedaje w kraju, na terenie UE oraz w krajach poza UE, między innymi poprzez sklepy XXX. W miesiącu kwietniu 2012 r. została uwzględniona reklamacja z XXX i w kolejnych miesiącach następował zwrot wyrobów Wnioskodawcy z magazynów logistycznych XXX. Z miejsc bardzo odległych, gdzie koszty transportu byłyby bardzo wysokie, XXX dokonywała złomowania i utylizacji na miejscu, obciążając Zainteresowanego kosztami utylizacji. Uznaną przez Wnioskodawcę przyczyną reklamacji było żółknięcie białej skóry spowodowane użyciem wadliwego kleju. Zainteresowany skierował roszczenia do producenta kleju. W kolejnych miesiącach poczynając od kwietnia 2012 r. zostały wystawione faktury korygujące dotyczące sprzedaży dokonanej w roku 2011. W bieżącym okresie dokonano również korekty kosztów bezpośrednich odpowiednio do zwrotów. Zwrócone krzesła zostały złomowane, rozmontowane na części i odpowiednio do użytego surowca utylizowane lub sprzedane jako złom. Powstała strata na złomowaniu obciąża również koszty bieżącego okresu. Podatek VAT został skorygowany w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż w wystawionych fakturach, do których odnoszą się korekty, wykazano kwoty podatku, ponieważ korekty dotyczą również sprzedaży krajowej. Wartość wykazanego podatku dla sprzedaży krajowej wynosi 8.768,99 zł. Faktury sprzedaży dotyczyły zarówno sprzedaży krajowej, WDT, jak i eksportu (procentowo: kraj 4%, WDT 55%, eksport 41%). Wszystkie faktury korygujące na kraj zostały wystawione w dniu 25 kwietnia 2012 r. Potwierdzenie odbioru korekt Wnioskodawca otrzymał w dniu 28 maja 2012 r. i w miesiącu maju zostały uwzględnione w deklaracji VAT-7 - podatek należny został pomniejszony w rozliczeniu za maj 2012 r.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż podstawa opodatkowania się nie zmieniła w stosunku do faktury pierwotnej, a wystawienie faktury korygującej na minus powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania jak w pytaniu. Zainteresowany potwierdził, że podstawa opodatkowania uległa zmniejszeniu o tę samą kwotę jaka widniała na fakturze pierwotnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowo skorygowano podatek VAT w miesiącu wystawienia faktur korygujących.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo został skorygowany podatek VAT w miesiącu wystawienia faktury korygującej. Przepisy ustawy o VAT nie zawierają szczegółowych regulacji dokonywania korekt podatku należnego na przełomie okresów sprawozdawczych. Wynika to z faktu, że podatek VAT jest w przypadku Wnioskodawcy rozliczany miesięcznie i nie wymaga składania deklaracji rocznej. W konsekwencji, korekt VAT, niezależnie jakiego okresu dotyczą Zainteresowany dokonuje na zasadach ogólnych w przypadku prowadzenia sprzedaży tylko opodatkowanej. Zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zmniejsza się między innymi o wartość zwróconych towarów. Wszelkie zwroty towarów wiążą się z koniecznością wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej do wcześniej wystawionego dokumentu sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b (art. 29 ust. 4 ustawy).

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c ustawy).

Zgodnie z treścią art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W związku z powyższą regulacją, podatnicy podatku od towarów i usług, z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług, zobowiązani są do naliczenia podatku należnego w określonej stawką podatku wysokości i wystawienia faktury VAT dokumentującej dokonane czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem, które określa szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania.

W tym miejscu podkreślić należy, że prawo do wystawiania faktury korygującej przysługuje wyłącznie sprzedawcy.

W myśl zapisu § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Na mocy § 13 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

Zgodnie z § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

Przepisy § 5 ust. 6 i 7 i § 7 stosuje się odpowiednio do faktury korygującej, o której mowa w ust. 2 (§ 13 ust. 6 rozporządzenia).

Stosownie do § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Według § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z brzmienia przedstawionych regulacji prawnych zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług wynika, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę spowoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i da prawo do takiego obniżenia.

Zatem, w przypadku wystawienia przez sprzedawcę faktury korygującej zmniejszającej podatek należny, jest on obowiązany do posiadania potwierdzenia jej odbioru z wyjątkami określonymi w art. 29 ust. 4b ustawy. Potwierdzenia takiego dokonuje nabywca towarów i usług jako adresat faktury korygującej. Faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a ten musi potwierdzić ten fakt i zawiadomić o tym sprzedawcę.

Podkreślenia wymaga fakt, iż potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego u dostawcy.

Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowania zawarte w art. 29 ust. 4a i ust. 4c ustawy mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym po stronie nabywcy towarów i usług.

Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót i kwota podatku należnego ulegają zmniejszeniu, co skutkuje wystawieniem faktury korygującej, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury.

Obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę w sytuacji, gdy sprzedawca zamierza skorzystać z obniżenia kwoty podatku należnego nie jest tylko wymogiem technicznym. Sam fakt wystawiania faktur korygujących przez podatnika nie jest wystarczający do dokonania skutecznej korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego za dany okres rozliczeniowy. Na dostawcy spoczywa bowiem ciężar obowiązku udowodnienia spełnienia przesłanki obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bowiem to Spółka z okoliczności tej wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Zatem, w celu uzyskania prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, sprzedawca ma obowiązek posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w danym okresie rozliczeniowym.

Należy zauważyć, iż przepisy nie narzucają formy w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem podatnicy mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Wobec tego, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, iż sprzedawca to potwierdzenie otrzymał.

Z opisu sprawy wnika, że Wnioskodawca jest producentem krzeseł i foteli biurowych. Swoje wyroby sprzedaje w kraju, na terenie UE oraz w krajach poza UE, między innymi poprzez sklepy XXX. W miesiącu kwietniu 2012 r. została uwzględniona reklamacja z XXX i w kolejnych miesiącach następował zwrot wyrobów Wnioskodawcy z magazynów logistycznych XXX. Z miejsc bardzo odległych, gdzie koszty transportu byłyby bardzo wysokie, XXX dokonywała złomowania i utylizacji na miejscu, obciążając Zainteresowanego kosztami utylizacji. W kolejnych miesiącach poczynając od kwietnia 2012 r. zostały wystawione faktury korygujące dotyczące sprzedaży dokonanej w roku 2011. W wystawionych fakturach, do których odnoszą się korekty, wykazano kwoty podatku, ponieważ korekty dotyczą również sprzedaży krajowej. Faktury sprzedaży dotyczyły zarówno sprzedaży krajowej, WDT, jak i eksportu (procentowo: kraj 4%, WDT 55%, eksport 41%). Wszystkie faktury korygujące na kraj zostały wystawione w dniu 25 kwietnia 2012 r. Potwierdzenie odbioru korekt Wnioskodawca otrzymał w dniu 28 maja 2012 r. i w miesiącu maju zostały uwzględnione w deklaracji VAT-7 - podatek należny został pomniejszony w rozliczeniu za maj 2012 r. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż wystawienie faktury korygującej na minus powoduje zmniejszenie podstawy opodatkowania. Zainteresowany potwierdził, że podstawa opodatkowania uległa zmniejszeniu o tę samą kwotę jaka widniała na fakturze pierwotnej.

W odniesieniu do powyższego, Wnioskodawca uznaje, iż prawidłowo został skorygowany podatek VAT w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy stwierdzić należy, iż warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie przez niego potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę (z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29 ust. 4b ustawy). Wynika to z literalnego brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 29 ust. 4a ustawy. Skoro bowiem rzeczywista transakcja dostawy towarów została potwierdzona fakturami, w związku z czym powstał obowiązek podatkowy, a wystawione faktury zostały wprowadzone do obrotu gospodarczego i stały się prawidłowym dokumentem stwierdzającym dokonanie sprzedaży, to tym samym okoliczności uprawniające do obniżenia obrotu należy udokumentować fakturą korygującą i wprowadzić ją do obrotu prawnego. Wprowadzenie faktury korygującej do obrotu prawnego może nastąpić tylko wtedy, gdy zostanie ona odebrana przez nabywcę.

W tym miejscu wskazać należy, iż w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Ministerstwo Finansów przeciwko Kraft Foods Polska S.A. wskazano, że: "Wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi".

W przedmiotowej sprawie należy mieć także na względzie, iż na mocy art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów. Tym samym, faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania w stosunku do podstawy opodatkowania wykazanej w fakturach pierwotnych, dokumentujące eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, uwzględnia w rozliczeniu za miesiąc wystawienia tych faktur korygujących.

Reasumując, biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane regulacje stwierdzić należy, że korekty podatku VAT, należnego z tytułu dokonania opodatkowanej sprzedaży na terytorium kraju, na podstawie faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania w stosunku do faktury pierwotnej, Wnioskodawca winien dokonać w rozliczeniu za okres (miesiąc), w którym otrzymał potwierdzenie odbioru faktury korygującej, a nie w miesiącu wystawienia faktury korygującej.

Wobec powyższego, mając na względzie treść sformułowanego pytania - własne stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym prawidłowo został skorygowany podatek VAT w miesiącu wystawienia faktury korygującej - należy uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ pragnie również zauważyć, iż granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej tut. Organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Ocena własnego stanowiska wnioskodawcy zawęża się jedynie do zakresu wniosku, który określony jest w sformułowanym przez wnioskodawcę pytaniu. Organ podatkowy dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy tylko i wyłącznie przez pryzmat sformułowanego pytania, które odnosi się do jasno sprecyzowanego, konkretnego i zindywidualizowanego opisu sprawy.

W związku z powyższym tut. Organ w niniejszej interpretacji odniósł się wyłącznie do kwestii skorygowania podatku VAT w miesiącu wystawienia faktur korygujących. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - w wydanej interpretacji rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności terminu rozliczenia faktur korygujących odnoszących się do korekty sprzedaży eksportowej oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, tj. sprzedaży, dla której brak jest kwoty podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo, w kwestii dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.