ILPP2/443-1017/11-2/AD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu 1 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w formie działu - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w formie działu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W celu utrzymania silnej pozycji rynkowej oraz dalszej ekspansji A. S.A. (dalej A., Spółka) prowadzi intensywne działania w zakresie kreowania wizerunku Spółki polegające na prowadzeniu kampanii medialnych i kampanii marki "A.", które leżą w kompetencji wydzielonego Działu Komunikacji Marketingowej (dalej: Dział KM). Dział KM jest kierowany przez Dyrektora ds. Komunikacji Marketingowej odpowiedzialnego bezpośrednio przed Wiceprezesem Zarządu ds. Handlu i Marketingu.

Zakres działalności Działu KM obejmuje m.in. kreowanie wizerunku Spółki wśród obecnych i potencjalnych klientów, a także działalność związaną z zarządzaniem znakami towarowymi i działalność na rzecz rozwoju marki A.

Spółka jest właścicielem znaku towarowego "A." (dalej: Znak). Znak ten został przez Spółkę wytworzony we własnym zakresie i jest zarejestrowany jako przedmiot ochrony własności przemysłowej. Znak nie był i nie jest ujawniony w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych A.

Dział KM posiada autonomię i niezależność w realizacji swoich zadań. Dział ten: samodzielnie nawiązuje kontakty i relacje biznesowe z kooperantami (głównie z mediami), zawiera umowy współpracy z mediami, opracowuje własne, roczne plany marketingowe zakładające wspieranie wizerunku marki "A." oraz sprzedaży konkretnych grup produktowych, a także budżety operacyjne uwzględniające koszty funkcjonowania Działu KM (w tym koszty pracownicze).

Nadzór zarządu Spółki nad działaniami Działu KM obejmuje wytyczanie celów jego funkcjonowania oraz akceptację wcześniej samodzielnie opracowanego planu marketingowego budżetu operacyjnego Działu KM na dany okres. W ramach uzgodnionego planu i budżetu Dział KM ma swobodę w doborze środków i metod realizacji postawionych zadań.

Planowane jest stworzenie nowego modelu biznesowego w grupie A. W ramach tego modelu rozważane jest wyodrębnienie różnych rodzajów działalności prowadzonych przez Spółkę do oddzielnych podmiotów (wyodrębniona została już działalność informatyczna).

W nowym modelu działalność marketingowa będzie prowadzona przez odrębną spółkę. W tym celu planowany jest aport Działu KM do odrębnego podmiotu AM Sp. z o.o. (dalej: AM). Rok podatkowy AM ustalony został jako zaczynający się w dniu 1 grudnia i kończący się dnia 30 listopada następnego roku.

Prawne usankcjonowanie osiągniętej przez Dział KM odrębności pozwoli również na wprowadzenie przejrzystości szczególnie w zakresie zarządzania kosztami i kontroli ich generowania osobno dla działalności handlowej i marketingowej. Dodatkowym bodźcem dla Spółki powodującym konieczność reorganizacji jej działalności jest fakt, iż w związku z osiągnięciem wysokiego poziomu samodzielności oraz nabyciu niezbędnego doświadczenia rynkowego Dział KM rozważa w przyszłości możliwość wykonywania zleceń dla podmiotów zewnętrznych (np. w zakresie zarządzania własnością intelektualną).

Struktura Spółki przed reorganizacją

Jak już wspomniano powyżej w chwili obecnej działalność marketingowa oraz działalność związana z zarządzaniem Znakiem, jak i działalność na rzecz rozwoju marki A. (dalej: Działalność Marketingowa) jest prowadzona przez wyodrębniony, autonomiczny Dział KM.

Dział KM prowadzi działania w następujących obszarach:

* Rozwój wizerunku marki poprzez komunikację reklamową - zarządzanie marką i podnoszenie jej wartości oraz budowanie więzi emocjonalnej pracowników z firmą, zarządzanie materiałami promocyjnymi. itp.

* Promowanie innowacji w produktach flagowych poprzez kampanie ATL (ang. Above The Line) / BTL (ang. Below The Line) - np. lokalne akcje marketingowe stanowiące wsparcie sprzedaży poszczególnych punktów sprzedaży produktów A. na terenie kraju, sponsoring imprez, organizacja i przeprowadzanie akcji promocyjnych oraz konkursów konsumenckich, udział w branżowych imprezach targowych.

* Opracowywanie systemu ekspozycji produktów A. w sklepach.

* Działania reklamowe w obszarze promocji i działań opiniotwórczych, które pozwalają na nawiązywanie bezpośrednich relacji z klientami (np. poprzez promocje, programy lojalnościowe, programy ambasadorskie).

* Komunikacja PR dotycząca marki - bieżące kontakty i współpraca z mediami (prasa, telewizja, Internet), prowadzenie kampanii medialnych oraz kampanii promujących markę Spółki itp.

* Tworzenie metodologii badań konsumenckich nad marką i produktami A.

* E-marketing (m.in. nadzór i projektowanie strony internetowej A., tworzenie i wysyłka newsletter'ów).

* Organizowanie i prowadzenie szkoleń marketingowych dla sprzedawców produktów A.

* Zarządzanie Znakiem polegające m.in. na monitorowaniu używania Znaku przez podmioty nieuprawnione, itp. Dział KM zajmuje się także promocją Znaku na rynku polskim i europejskim.

Dział KM realizuje swoje zadania poprzez zespół wykwalifikowanych pracowników składający się m.in. z: Dyrektora ds. Komunikacji Marketingowej, Menadżera ds. Marki i PR, Młodszego Menadżera ds. Marki, Specjalisty ds. Szkoleń Marketingowych, Specjalisty ds. BTL oraz Specjalisty ds. e-marketingu.

Dział KM prowadzi obecnie swoje działania w odrębnych, specjalnie do tego celu przeznaczonych pomieszczeniach biurowych, które wyposażone są w przypisany do Działu KM i niezbędny do jego prawidłowego funkcjonowania sprzęt i wyposażenie. Do realizacji swoich zadań Dział KM wykorzystuje przede wszystkim:

* meble, wyposażenie biurowe, telefony itp. (dalej: Wyposażenie);

* komputery, aparaty fotograficzne. protektor, itp (dalej: sprzęt informatyczny);

* pomocnicze materiały reklamowe, np. balony reklamowe, dmuchane bramy reklamowe, wielkoformatowe banery reklamowe (dalej: materiały reklamowe);

* know-how Działu KM zgromadzony w postaci szeregu prezentacji;

* leasingowane samochody osobowe.

System księgowy używany przez Spółkę umożliwia przyporządkowanie do Działalności Marketingowej związanych z nią kosztów i przychodów.

W wewnętrznej strukturze księgowej Spółki wyodrębnione są tzw. centra kosztów i przychodów związane z Działalnością Marketingową.

Zobowiązania związane z prowadzeniem Działalności Marketingowej są wyodrębnione na oddzielnym koncie księgi głównej. Oznacza to, że w systemie finansowym i ewidencji Spółki jest obecnie dokonane wyodrębnienie aktywów, kosztów oraz zobowiązań Działu KM.

Ponadto Dział KM korzysta ze specjalnie wyodrębnionego w tym celu rachunku bankowego Spółki, poprzez który dokonywane są rozliczenia Działu KM z kontrahentami.

Istnienie wyodrębnionego Działu KM jest uwzględnione w schemacie organizacyjnym Spółki oraz dokumentacji wewnętrznej Spółki.

Dodatkowo Spółka planuje zarejestrować wyodrębniony Dział KM jako oddział A. (dalej: Oddział) w Krajowym Rejestrze Sądowym. Planowane jest, że rejestracja Oddziału zostanie dokonana przed datą aportu Działu KM.

Podsumowując, Dział KM:

* dysponuje zespołem wyodrębnionych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

* posiada dużą autonomię, co znajduje odzwierciedlenie w jego wydzieleniu organizacyjnym i finansowym,

* samodzielnie realizuje swoje zadania.

Obecna skala działalności Działu KM gwarantuje mu możliwość kompleksowego realizowania zleceń od podmiotów zewnętrznych, a wiedza i doświadczenie pracowników Działu KM pozwalają na efektywne konkurowanie z podmiotami działającymi w tym obszarze na rynku.

Struktura docelowa

Rozważane jest wyodrębnienie innych rodzajów działalności do odrębnych podmiotów (tak jak stało się to w przypadku działalności informatycznej).

Spółka planuje wnieść Dział KM stanowiący obecnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) jako wkład niepieniężny (aport) do AM, która docelowo ma zajmować się Działalnością Marketingową.

W rezultacie funkcjonować będą dwa odrębne podmioty: spółka prowadząca Działalność Marketingową - AM i Spółka, w której pozostaną funkcje produkcyjno-handlowe. AM będzie kontynuować Działalność Marketingową prowadzoną obecnie przez wyodrębniony Dział KM.

Prawne wyodrębnienie Działu KM ze Spółki zostanie przeprowadzone w taki sposób i w takim zakresie, aby po wyodrębnieniu zarówno Dział KM, jak i Spółka były w stanie samodzielnie funkcjonować w postaci niezależnych przedsiębiorstw i realizować samodzielnie zadania i cele gospodarcze. Po dokonaniu aportu AM będzie kontynuować Działalność Marketingową, w zakresie, w jakim działalność ta była prowadzona przez Dział KM przed jego wyodrębnieniem ze Spółki. Jednocześnie, po dokonaniu aportu. Spółka nie będzie prowadzić tego rodzaju działalności.

Spółka zawrze z AM umowę na usługi marketingowe oraz umowę licencyjną, na podstawie której Spółka będzie odpłatnie korzystała ze Znaku. Opłaty, które Spółka będzie ponosić z tytułu usług marketingowych oraz z tytułu korzystania ze Znaku zostaną ustalone na poziomie rynkowym. Również usługi w zakresie obsługi sieci informatycznej (wraz z udostępnieniem serwera) będą świadczone na rzecz AM przez spółki z grupy A.

Przedmiot aportu

W ramach aportu do AM zostaną wniesione wszystkie składniki materialne i niematerialne niezbędne do i związane z realizacją Działalności Marketingowej przypisane do Działu KM, w szczególności:

* Odrębny dla Działu KM strategia i cele biznesowe, budżet operacyjny oraz plany marketingowe,

* Formalne procedury wewnętrzne regulujące sposób funkcjonowania Działu KM,

* Umowy handlowe (w szczególności umowy z agencjami reklamowymi) dotyczące dostaw materiałów reklamowych oraz działań prowadzonych przez Dział KM (np. akcje promocyjne),

* Zobowiązania Spółki związane z realizacją zadań Działu KM, w szczególności wobec podmiotów trzecich, jak i z tytułu wypłaty wynagrodzeń pracowników Działu KM,

* Zespół Pracowników - w trybie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeksu pracy. AM przejmie tylko tych pracowników, którzy na dzień aportu zatrudnieni będą w Spółce i będą wykonywać pracę związaną z Działalnością Marketingową,

* Aktywa trwałe (wyposażenie, sprzęt informatyczny),

* Znak,

* Zapasy (np. materiałów reklamowych),

* Samochody osobowe,

* Know-how Działu KM w postaci prezentacji.

Aport obejmie składniki majątkowe wykazane w ewidencji Spółki oraz składniki majątkowe nie wykazane w ewidencji (w tym Znak).

Dodatkowo w ramach aportu Działu KM, na AM przeniesione zostaną również w dopuszczalny prawem sposób prawa i obowiązki z umowy najmu powierzchni biurowej z przeznaczeniem na prowadzenie działalności Działu KM.

W zamian za aport Działu KM do odrębnego podmiotu, AM wyda Spółce udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej Działu KM stanowiącego ZCP. Wartość rynkowa Działu KM i Znaku zostanie określona na podstawie wyceny przeprowadzonej przez niezależny podmiot (niezależnego od Spółki i AM rzeczoznawcę).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Spółka wnosi o potwierdzenie, że opisana w stanie faktycznym transakcja wniesienia przez Spółkę do AM wkładu niepieniężnego w formie Działu KM nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki na podstawie art. 6 pkt. 1 ustawy o VAT, ponieważ przedmiot aportu Spółki do AM (Dział KM) kwalifikuje się jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym transakcja wniesienia przez Spółkę do AM wkładu niepieniężnego (Działu KM) nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku VAT po stronie Spółki na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ponieważ przedmiot aportu Spółki do AM (Dział KM) kwalifikuje się jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Podatnika

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r.: "Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa".

Z dniem 1 grudnia 2008 r. do ustawy o VAT, została wprowadzona definicja ZCP - art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem powyżej wskazanego przepisu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uważa się: "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Definicja ta jest tożsama z definicją ZCP istniejącą już wcześniej na gruncie ustawy o p.d.o.p. W konsekwencji, uznanie na gruncie ustawy o p.d.o.p., że określony zespół składników stanowi ZCP, skutkuje uznaniem takiego zespołu za ZCP także na gruncie ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki, w opisanym zdarzeniu przyszłym Dział KM stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w tym zakresie Spółka przytacza następującą argumentację.

Dział KM jako ZCP

Definicja ZCP została wprowadzona do ustawy o VAT w art. 2 pkt 27e. Wskazany przepis definiuje ZCP jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Biorąc pod uwagę literalne brzmienie ww. przepisu należy wskazać, że aby możliwe było uznanie określonego zespołu składników majątku za ZCP, muszą być spełnione wszystkie poniższe warunki:

* musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

* zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

* składniki zespołu muszą być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, przy czym zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Poniżej Spółka odnosi się do ww. warunków w kontekście Działu KM.

Zespół składników materialnych i niematerialnych

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Również organy podatkowe podkreślają, że składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy, których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość) - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-391/08-4/MB (analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 maja 2008 r., sygn. ILPB3/423-116/08-2/HS oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2011 r., sygn. ILPP2/443-1627/10-2/AK).

Co do zasady, zespół składników powinien zawierać elementy materialne (np. wyposażenie) oraz niematerialne (np. umowy, zobowiązania), które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, prowadzonej dotychczas przez podmiot dokonujący zbycia. W wydanych w tym zakresie interpretacjach przepisów prawa podatkowego czytamy, że elementami zespołu składników stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB3/423-116/08-2/HS oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 października 2007 r., sygn. ILPB3/423-29/07-2/HS). W większości interpretacji przepisów prawa podatkowego pojawia się teza, że określenie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, oznacza, że konieczne jest wystąpienie co najmniej po jednym składniku z każdej z tych grup. Nie można zatem mówić o ZCP, gdy brakuje któregokolwiek z opisanych składników np. zobowiązań - interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 listopada 2007 r., sygn. ITPB3/423-87/07/AM (analogicznie wypowiedział się Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w postanowieniu z dnia 14 września 2005 r., sygn. ZD/406-177/1/CIT/05 oraz Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej w postanowieniu z dnia 20 października 2005 r., sygn. 2403-PDF-415-60-05).

Zdaniem Spółki, w odniesieniu do Działu KM, mamy niewątpliwie do czynienia z zespołem składników materialnych i niematerialnych służących realizacji określonych zadań gospodarczych. W analizowanym stanie faktycznym przedmiotem aportu będę zarówno materialne, jak i niematerialne składniki służące wykonywaniu Działalności Marketingowej, na które składają się m.in. odrębne dla Działu KM cele biznesowe i strategia, odrębny dla Działu KM roczny plan marketingowy, budżet operacyjny, formalne procedury regulujące sposób funkcjonowania Działu KM, umowy handlowe, zobowiązania, pracownicy związani z prowadzoną Działalnością Marketingową, wyposażenie, sprzęt informatyczny, a także Znak i zapasy, samochody osobowe oraz know-how Działu KM w postaci prezentacji.

Na AM przeniesione zostaną w dopuszczalny prawem sposób również prawa i obowiązki z umowy najmu z przeznaczeniem na prowadzenie działalności Działu KM. W związku z tym, AM otrzyma aport, który będzie obejmował również prawo do nieruchomości, w której prowadzona będzie działalność Działu KM.

Poszczególne składniki majątkowe, które będą przedmiotem aportu nie są przypadkowym zbiorem składników. Zdaniem Spółki, pozostają one we wzajemnych relacjach i stanowią zespół umożliwiający AM podjęcie i prowadzenie działalności. Nie ulega więc wątpliwości fakt, iż wymienione powyżej składniki stanowią zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o p.d.o.p., który w chwili obecnej może funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo.

Po dokonaniu aportu ten sam zespół składników majątkowych będzie tworzył przedsiębiorstwo AM i będzie wystarczający do prowadzenia przez niego działalności co najmniej w takim samym zakresie, jak działalność Działu KM. AM będzie kontynuować działalność w zakresie Działalności Marketingowej na podstawie wniesionych w ramach aportu składników majątku Działu KM oraz alokowanych w związku z aportem pracowników przypisanych do tego Działu.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że powinno być możliwe alokowanie składników materialnych i niematerialnych (w tym również pracowników) do działalności prowadzonej przez ZCP. Działalność ta powinna mieć określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, oddział itp. i cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie (tak np: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 12 października 2007 r., sygn. akt I SA/Lu 403/07).

Ponadto, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (w interpretacji z dnia 26 października 2010 r. sygn. akt ILPP2/443-1220/10-4/BA) w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Dział KM jest obecnie wydzielony organizacyjnie w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdzają następujące elementy:

* Działalność Marketingowa została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej w formie Działu KM, co jest widoczne w schemacie organizacyjnym Spółki.

* Dział KM prowadzi działalność w osobnych pomieszczeniach, które zajmowane są wyłącznie na potrzeby prowadzenia Działalności Marketingowej.

* Istnieje wyodrębniona grupa składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), która jest przypisana do Działu KM.

* Dział KM posiada pracowników oraz kierownictwo przypisane wyłącznie do tego pionu działalności.

Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki uwzględnia więc obecnie Dział KM jako wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ponadto, Spółka planuje dokonać formalnego potwierdzenia wyodrębnienia Działu KM poprzez jego rejestrację w Krajowym Rejestrze Sądowym jako oddział Spółki. Planowane jest, że rejestracja zostanie dokonana przed datą aportu ZCP.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, warunek organizacyjnego wyodrębnienia Działalności Marketingowej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (A. S.A.) należy uznać za spełniony.

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Pogląd taki wyrażony został przykładowo w interpretacji Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego US w Poznaniu z dnia 14 września 2005 r., w postanowieniu Naczelnika Pomorskiego US z dnia 6 stycznia 2006 r. (sygn DP/PD/423-0132/05AK), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 października 2010 r. (sygn. ILPP2/443-1220/10-4/BA), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 listopada 2010 r. (sygn. ILPP1/443-916/10 -4/AI) oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 stycznia 2011 r. (sygn. IPPP1/443-1201/10-4/IC).

Spółka pragnie wskazać, iż system księgowy używany przez Spółkę umożliwia przyporządkowanie do Działalności Marketingowej związanych z nią kosztów i przychodów. W wewnętrznej strukturze księgowej Spółki są wyodrębnione tzw. centra kosztów i przychodów związane z Działalnością Marketingową. Zobowiązania związane z prowadzeniem Działalności Marketingowej są wyodrębnione na oddzielnym koncie księgi głównej. Oznacza to, że w systemie finansowym i ewidencji Spółki jest obecnie dokonane wyodrębnienie aktywów, kosztów oraz zobowiązań Działu KM.

Ponadto Dział KM korzysta ze specjalnie wyodrębnionego rachunku bankowego Spółki, poprzez który dokonywane są rozliczenia Działu KM z kontrahentami.

Na wyodrębnienie finansowe Działu KM wskazuje również fakt, iż Dział ten funkcjonuje w oparciu o corocznie tworzone budżety operacyjne i plany marketingowe, biznes plan oraz strategię, które zakładają ponoszone przez Dział koszty funkcjonowania (wraz z kosztami pracowniczymi).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki warunek finansowego wyodrębnienia Działalności Marketingowej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa (A. S.A.) należy uznać za spełniony.

Samodzielne realizowanie zadań gospodarczych

Warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych (określany niekiedy przez organy podatkowe jako wyodrębnienie funkcjonalne) oznacza, że aby można było uznać zespół składników za ZCP, musi go cechować możliwość samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Innymi słowy, zespół składników majątkowych tworzących ZCP nie tylko musi spełniać określane funkcje gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie, ale powinien również być w stanie prowadzić działalność samodzielnie, gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa Niezwykle istotne jest zatem wystąpienie elementu organizacyjnego spajającego niejako składniki majątkowe w pewną organizacyjną całość zdolną samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w Gdańsku, aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np zakładu (fragment z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 czerwca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 1097/96, zacytowany przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w uzasadnieniu wyroku z dnia 6 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 355/08). Podobne podejście prezentują też organy podatkowe w wydawanych interpretacjach przepisów prawa podatkowego. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stanął na stanowisku, że dla przyjęcia istnienia ZCP nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Jak wynika z powyższego, zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład mogący realizować zadania gospodarcze - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. ILPB3/423-29/07-2/HS (Analogiczne stanowisko zajął ten sam organ w interpretacji indywidualnej z dnia 2 maja 2008 r., sygn. ILPB/423-116/08-2/HS).

Odnosząc powyższe do sytuacji A., należy zauważyć, iż Dział KM, który będzie przenoszony w ramach aportu przeznaczony jest do realizacji konkretnych zadań gospodarczych Spółki, tj. rozwoju wizerunku marki, promowania innowacji w produktach flagowych, opracowywania systemu ekspozycji produktów A. w sklepach, prowadzenia działań reklamowych w obszarze promocji i działań opiniotwórczych, prowadzenia działań PR, organizowania i prowadzenia szkoleń marketingowych, zarządzania Znakiem.

Zadania te po dokonaniu aportu będą mogły być, bez żadnych dodatkowych działań, realizowane przez AM. Trzeba bowiem podkreślić, iż po wniesieniu aportu:

* AM będzie miała zapewnione wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe, jakie potrzebne są do prowadzenia Działalności Marketingowej (tj. wszelkie aktywa, pracowników, prawo do nieruchomości w postaci umowy najmu itp.);

* AM będzie mieć zapewnione źródło przychodów (zamówienia) dzięki podpisaniu umów ze Spółką lub innymi spółkami z grupy A. na świadczenie kompleksowych usług marketingowych, a także umowy, na mocy której Spółka będzie miała prawo do korzystania ze Znaku, który stanie się własnością AM;

* Zachowana zostanie ciągłość w Działalności Marketingowej na rzecz Spółki (brak przerw w prowadzeniu akcji reklamowych, promocyjnych itp. z powodu reorganizacji struktury Spółki, również w odniesieniu do projektów marketingowych, których realizacja jest w toku w dniu wniesienia aportu);

* Dział KM może prowadzić Działalność Marketingową także na rzecz podmiotów trzecich, a nie wyłącznie na rzecz Spółki.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym idea stworzenia w ramach Spółki A. wyspecjalizowanego Działu KM miała na celu wzmocnienie kontroli oraz lepszą koordynację zlecanych na zewnątrz prac marketingowych mających kluczowe znaczenie dla działalności A. Dział KM z sukcesem rozwinął się w ramach struktury firmy osiągając skalę działalności, która jest obecnie w stanie zagwarantować mu możliwość kompleksowego realizowania zleceń od podmiotów zewnętrznych.

W świetle powyższego należy w ocenie Spółki stwierdzić, iż warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych przez Dział KM jest w opisywanym przypadku spełniony.

Reasumując powyższe, w opinii Spółki Dział KM, który będzie przenoszony w ramach aportu do AM stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Opodatkowanie aportu podatkiem VAT

Zdaniem Spółki "zbycie", o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jest pojęciem szerszym niż sprzedaż i obejmuje każde rozporządzenie przedmiotem skutkujące przeniesieniem własności, tj. prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W szczególności pod pojęciem "zbycie" rozumie się także np. zamianę, darowiznę czy każdą inną czynność skutkującą przeniesieniem własności, w tym przeniesienie w formie wkładu niepieniężnego. Takie stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe (np. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Ostrowie Wielkopolskim w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 15 lutego 2006 r., sygn. PP/443-7/2006 oraz interpretacja z dnia 30 grudnia 2008 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPP1/443-1956/08-2/BS, a także interpretacja z dnia 3 grudnia 2009 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPP3/443-928/09-2/MPe).

Podsumowanie

W związku z powyższym, w opinii Spółki, wniesienie aportem Działu KM do AM będzie stanowiło transakcję zbycia na gruncie ustawy o VAT, jednak ze względu na to, iż przedmiotem aportu będzie Dział KM stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.