ILPP2/443-1004/11-7/EN - Opodatkowanie VAT czynności wniesienia aportem sieci i urządzeń wodociągowych do spółki z o.o..

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy reprezentowanej przez Radcę Prawnego, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2011 r. (data wpływu 7 października 2011 r.) uzupełnionym pismem sygnowanym datą 5 października 2011 r. (data wpływu 13 stycznia 2012 r.) oraz pismem z dnia 16 stycznia 2012 r. (data wpływu 17 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem sieci i urządzeń wodociągowych wymienionych:

* w pkt: B - jest prawidłowe,

* w pkt: L, AH, AI - jest nieprawidłowe.

W dniu 7 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem sieci i urządzeń wodociągowych wymienionych w pkt: B, L, AH, AI. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem sygnowanym datą 5 października 2011 r. (data wpływu 13 stycznia 2012 r.) oraz pismem z dnia 16 stycznia 2012 r. (data wpływu 17 stycznia 2012 r.) o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina planuje wnieść w formie aportu do Spółka z o.o. majątek wodociągowy w celu pokrycia podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będą następujące składniki:

A. sieć wodociągowa wraz ze stacją uzdatniania wody w miejscowości x wybudowana w latach 1964-1999, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

B. sieć wodociągowa w miejscowości x, wybudowana w latach 1973-2007, w 2008 r. dokonano ulepszeń, gdzie wydatki na ulepszenia przekraczały 30% wartości początkowej, po dokonanych ulepszeniach sieci są eksploatowane przez Spółkę, na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

C. sieć wodociągowa w miejscowości x wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

D. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

E. sieć wodociągowa w miejscowości x, wybudowana w latach 2005-2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

F. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx) wybudowana w 2006 r. eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

G. sieć wodociągowa w miejscowości x (os. xx), wybudowana w 2004 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

H. sieć wodociągowa w miejscowości x (wyjazd), wybudowana w 2008 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

J. siec wodociągowa w miejscowości x (ul. xx) wybudowana w 2007 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

K. sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx i xx) wybudowana w latach 2008-2009, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., w zakresie obu inwestycji Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

L. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx) wybudowana w latach 2007 -2008 r., w 2008 r. dokonano ulepszeń, gdzie wydatki na ulepszenia przekraczały 30% wartości początkowej, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

M. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx i xx), wybudowana w 2007 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 2008 r., a następnie z dnia 15 listopada 2010 r.,

N. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2005 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

O. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

P. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

Q. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx) wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

R. sieć wodociągowa wraz ze stacją uzdatniania wody w miejscowości x i x, wybudowane w latach 1979-1997, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

S. sieć wodociągowa w miejscowości x wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

T. sieć wodociągowa wraz ze stacją uzdatniania wody w miejscowości x, wybudowana w latach 1968-1988, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

U. sieć wodociągowa wraz ze stacją uzdatniania wody w miejscowości x, wybudowana w latach 1977-1984, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

W. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx) wybudowana w 2005 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

Y. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. x), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

Z. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

AA. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r., dokonywano ulepszeń poniżej 30% wartości początkowej,

BB. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

CC. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. x), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

DD. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

EE. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2005 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

FF. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

GG. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w 2006 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

HH. sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w latach 2007-2008 r., w 2008 r. dokonano ulepszeń, gdzie wydatki na ulepszenia przekraczały 30% wartości początkowej, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

JJ. sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx), wybudowana w latach 2005-2008, w 2008 r. dokonano ulepszeń, gdzie wydatki na ulepszenia nie przekraczały 30% wartości początkowej, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

LL. sieć wodociągowa w miejscowości x (os. xx i ul. xx), wybudowana w 2008 r., eksploatowane przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

MM. sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w 2008 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r.,

NN. sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

OO. sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

PP. sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

QQ. sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

RR. sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

SS. sieć wodociągowa wraz ze stacją uzdatniania wody w miejscowości x, wybudowane w latach 1971-1980, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

TT. sieć wodociągowa oraz pompa S (...) kW w miejscowości x, wybudowana w 2009 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r., Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

UU. sieć wodociągowa wraz ze stacją uzdatniania wody w miejscowości x, wybudowana w latach 1969-1983, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

WW. sieć wodociągowa wraz ze stacją uzdatniania wody i hydrofornią w miejscowości x, wybudowana w latach 1971-1978, eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 20xx r., a następnie z dnia 15 listopada 20xx r.,

YY. sieć wodociągowa - x wybudowana w 2010 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r. (aneks nr 2 z 15 maja 20xx r.), Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

ZZ. sieć wodociągowa - x wybudowana w 2010 r., eksploatowane przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r. (aneks nr 2 z 15 maja 20xx r.), Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

AAA. sieć wodociągowa - ul. xx (x) wybudowana w 2010 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r. (aneks nr 2 z 15 maja 20xx r.), Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

BBB. sieć wodociągowa - ul. xx (x) wybudowana w 2010 r., eksploatowana przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r. (aneks nr 2 z 15 maja 20xx r.), Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

CCC. sieć wodociągowa - rejon ul. xx (x) wybudowana w 2010 r., eksploatowane przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r. (aneks nr 2 z 15 maja 20xx r.), Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

DDD. sieć wodociągowa - ul. xx rejon ul. xx (x) wybudowana w 2010 r., eksploatowane przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r. (aneks nr 2 z 15 maja 20xx r.), Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT,

EEE. sieć wodociągowa - x wybudowana w 2010 r., eksploatowane przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 20xx r. (aneks nr 2 z 15 maja 20xx r.), Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż sieci wodociągowe:

* w miejscowości x - pkt B wniosku,

* w miejscowości x, ul. xx-pkt L wniosku,

* w miejscowości x (rej. ul. xx) - pkt AH wniosku,

* w miejscowości x (rej. xx) - pkt AI wniosku,

zostały oddane do użytkowania Spółce na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 2008 r., natomiast same ulepszenia tych sieci dokonane w 2008 r. zostały objęte dopiero zakresem umowy z dnia 15 listopada 2010 r.

Natomiast w uzupełnieniu do wniosku z dnia 16 stycznia 2012 r. wskazano, iż Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dokonywane w 2008 r. na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej sieci wodociągowej w miejscowości x wybudowanej w latach 1973-2007 - pkt B wniosku, ponieważ w tym czasie nie była zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W tym okresie zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT był Urząd Gminy i on miał nadany nr NIP. W momencie dokonywania ulepszeń faktury wystawiane były na Gminę z NIP Urzędu Gminy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Gminę opisanych rzeczy (sieci i urządzeń wodociągowych) jako aportu w celu pokrycia podwyższenia kapitału zakładowego Spółki z o.o. będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zarówno na chwilę wydania interpretacji, jak i w przyszłości).

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Następnie, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Zdaniem wnioskodawcy wniesienie aportem sieci i urządzeń wymienionych w punktach A, C, D, E, F, G, I, J, Ł, M, R, T, U, V, W, X, Y, Z, AA, AB, AC, AD, AE, AF, AG, AJ, AT, AV, AX podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Wymienione w tych punktach budowle zostały już zasiedlone, albowiem zostały oddane do eksploatacji na podstawie umowy dzierżawy (czynność podlegająca opodatkowaniu). Ponadto również w przypadku dokonywania ich ulepszeń powyżej 30%, oddanie do eksploatacji po dokonanym ulepszeniu miało miejsce najpóźniej z końcem 2008 r. Tym samym wniesienie aportem przedmiotowych sieci i urządzeń wodociągowych nie będzie dokonywane w ramach pierwszego zasiedlenia oraz będzie dokonywane po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Oznacza to, iż w odniesieniu do tych rzeczy nie zachodzi żadna z przesłanek wyłączających zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast sieci i urządzenia wodociągowe wymienione w pozostałych punktach (H, K, N, O, P, S, AK, AL, AŁ, AM, AO, AP, AR, AS, AU, AW, AZ, BA, BB, BC, BD, BE, BF) zostały po raz pierwszy zasiedlone na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 2010 r., w części (AZ do BF) dopiero na podstawie aneksu z maja 2011 r. W związku z tym nie upłynął dla nich jeszcze dwuletni termin, skutkiem czego nie mogą skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Wymienione rzeczy będą mogły skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w przyszłości po upływie dwóch lat od dnia 15 listopada 2010 r., a w przypadku urządzeń wymienionych w pkt AZ do BF, po upływie dwóch lat od dnia 15 maja 2011 r.

Przedmiotowe budowle obecnie nie mogą również zostać objęte zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem Wnioskodawca (Podatnik - Gmina), korzystał w stosunku do tych obiektów z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadku sieci wodociągowej z punktu AY zachodzi podstawa do zwolnienia z podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem Gmina nie korzystała w odniesieniu do tych urządzeń z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie dokonywano ich ulepszeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe - w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem sieci i urządzeń wodociągowych wymienionych w pkt B oraz za nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem sieci i urządzeń wodociągowych wymienionych w pkt: L, AH, AI.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy).

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast, zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej wyżej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. sprawy dotyczące wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Powołany wyżej przepis jednoznacznie wskazuje, iż zwolnieniem od podatku nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że wniesienie aportem sieci i urządzeń wodociągowych jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności jej zbycia Gmina będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy o VAT będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

Przepisy co do zasady nie przewidują zwolnienia od podatku od towarów i usług aportów wnoszonych do spółek prawa handlowego, w związku z powyższym czynność ta jest opodatkowana. Jednakże sposób jej opodatkowania (właściwa stawka podatku VAT, zwolnienie lub wyłączenie) zależy od tego co jest przedmiotem aportu.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę lub najem bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa czy najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b), w świetle art. 43 ust. 7a, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z powyższych przepisów wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, co do zasady, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata, a ponadto, gdy przysługiwało podatnikowi w trakcie realizacji inwestycji prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina planuje wnieść w formie aportu do Spółki z o.o. majątek wodociągowy w celu pokrycia podwyższenia kapitału zakładowego Spółki. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będą następujące składniki:

* sieć wodociągowa w miejscowości x, wybudowana w latach 1973-2007 (pkt B),

* sieć wodociągowa w miejscowości x (ul. xx) wybudowana w latach 2007 -2008 r. (pkt L),

* sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w latach 2007-2008 r. (pkt AH),

* sieć wodociągowa w miejscowości x (rejon ul. xx), wybudowana w latach 2007-2008 (pkt AI).

W stosunku do ww. sieci w 2008 r. dokonano ulepszeń, gdzie wydatki na ulepszenia przekraczały 30% wartości początkowej. Przedmiotowe sieci były eksploatowane przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy z dnia 2 stycznia 2008 r., a następnie po dokonanych ulepszeniach na podstawie umowy z dnia 15 listopada 2010 r. Gmina korzystała z odliczenia podatku VAT od wydatków na ulepszenia przekraczające 30% wartości początkowej w stosunku do sieci wodociągowej w miejscowości: x (ul. xx), x (rejon ul. xx i rejon ul. xx), tj. opisanych w pkt: L, AH i AI. Natomiast Gmina nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki dokonywane w 2008 r. na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej sieci wodociągowej w miejscowości x wybudowanej w latach 1973-2007 - pkt B wniosku.

Odnosząc treść przytoczonych wyżej przepisów do opisu sprawy stwierdzić należy, że pierwsze zasiedlenie przedmiotowych sieci - po poniesieniu wydatków na ulepszenie przekraczające 30% ich wartości początkowej - miało miejsce w momencie oddania ich przez Gminę w dzierżawę w dniu 15 listopada 2010 r. Tym samym, okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowanym aportem tych sieci jest krótszy niż dwa lata. Zatem w przedmiotowej sprawie zachodzą wyłączenia ze zwolnienia od podatku - zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Podkreślić ponadto należy, iż Gmina nie może również skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w stosunku do sieci wodociągowych położonych w miejscowości: x (ul. xx), x (rejon ul. xx i rejon ul. xx), tj. opisanych w pkt: L, AH i AI, gdyż od wydatków na ulepszenie tych sieci przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zatem czynność wniesienia aportem ww. budowli podlega opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Natomiast czynność wniesienia aportem sieci wodociągowej położonej w miejscowości x, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, z uwagi na fakt, iż Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia od poniesionych wydatków na jej ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku oraz uzupełnień do wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Informuje się, iż w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem sieci i urządzeń wodociągowych wymienionych w pkt: (...) została wydana w dniu 3 stycznia 2012 r. interpretacja indywidualna nr ILPP2/443-1404/11-2/EN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.