ILPP1/4512-1-760/15-4/NS - Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z samochodami służbowymi.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia - brak daty (data wpływu 12 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z samochodami służbowymi - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z samochodami służbowymi. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 9 grudnia 2015 r. (data wpływu 14 grudnia 2015 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej jako: "Spółka") jest przedsiębiorstwem zajmującym się produkcją urządzeń do obróbki cieplnej i cieplno-chemicznej metali. Urządzenia te są przygotowywane w siedzibie Spółki, a następnie są montowane i uruchamiane u nabywców w kraju i za granicą. W czasie ich eksploatacji Spółka świadczy usługi serwisowania tych urządzeń.

Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako: "VAT"), a jej cała działalność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności Spółka nabywa m.in. samochody osobowe (dalej pojedynczo jako: "Samochód" lub łącznie jako "Samochody"), które użytkują pracownicy w celu realizacji powierzonych obowiązków służbowych.

Samochody służbowe są nabywane przez Spółkę w szczególności na podstawie umowy sprzedaży, a także leasingu lub najmu.

Spółka ponosi całość kosztów związanych z eksploatacją Samochodów, w szczególności:

* koszt zakupu paliwa,

* koszt opłat leasingowych oraz wynajmu,

* koszt ubezpieczenia komunikacyjnego,

* koszt przeglądów okresowych i napraw,

* koszt opłat za parkowanie, przejazd autostradą płatną, mycie pojazdów itp.

Nabycie paliwa dokonywane jest w wyznaczonych stacjach paliw, a płatności dokonywane są bezgotówkowo przy wykorzystaniu kart flotowych.

W Spółce obowiązuje regulamin użytkowania Samochodów. Samochody objęte regulaminem, co do zasady, są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki. Samochody mogą podlegać użytkowi prywatnemu w ograniczonym zakresie, na podstawie umowy, gdzie koszty prywatnego użytku Samochodów są ponoszone wyłącznie przez pracownika lub odpłatnie.

W szczególności, istnieje regulaminowy zakaz korzystania z Samochodów do celów prywatnych. Po godzinach pracy lub po wykonaniu zadań związanych z działalnością Spółki parkowanie Samochodów służbowych odbywa się wyłącznie na terenie siedziby Spółki.

Każdorazowe korzystanie z Samochodu przez pracownika odbywa się na podstawie wniosku akceptowanego przez członka zarządu Spółki, względnie osobę sprawującą kierownictwo nad daną komórką organizacyjną Spółki. Osoby korzystające z Samochodów zobowiązane są złożyć oświadczenie o zapoznaniu się z regulaminem użytkowania samochodów służbowych i niewykorzystywaniu tych pojazdów do celów prywatnych.

Informacja o Samochodach została zgłoszona do urzędu skarbowego na druku VAT-26. Dodatkowo, w stosunku do tych Samochodów jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ustawy o VAT.

Samochody są często wykorzystywane przez pracowników Spółki w celu odbycia podróży służbowych lub delegacji. W szczególności, przedmiotowe podróże służbowe i delegacje związane są z instalacją, montażem i uruchomieniem urządzeń produkowanych przez Spółkę bądź ich naprawą. Z uwagi na gabaryty, wysoki stopień skomplikowania, a także lokalizacje poszczególnych klientów Spółki (w całej Polsce i praktycznie całej Europie i Rosji), podróże służbowe i delegacje wielokrotnie są długotrwałe, w tym dużo czasu zajmuje pracownikom Spółki dotarcie do klienta. Często zdarza się również, że podróż służbowa lub delegacja musi odbyć się natychmiast, bez możliwości wcześniejszego zaplanowania.

Zdarza się, że podróż służbowa rozpoczyna się wcześnie rano lub kończy się w późnych godzinach wieczornych lub godzinach nocnych, poza godzinami pracy danego pracownika. W takich sytuacjach, w przypadku pracowników zamieszkujących w miejscowościach innych niż siedziba Spółki, którzy korzystają z komunikacji zbiorowej i nie mają możliwości dojazdu do Spółki, co do zasady, rozpoczęcie lub zakończenie podróży służbowej odbywa się w czasie dostosowanym do możliwości dotarcia przez pracownika do siedziby Spółki lub możliwości powrotu do miejsca zamieszkania, co niewątpliwie wpływa na efektywność prowadzonej działalności gospodarczej.

Dla poprawy efektywności działania Spółka rozważa podjęcie decyzji o wdrożeniu mechanizmu, w ramach którego pracownikowi, którego miejsce zamieszkania jest poza miejscowością, w której jest siedziba Spółki:

Spółka rozważa również wprowadzenie analogicznych zasad w przypadku wyjazdu w podróż służbową Samochodem jednocześnie kilku pracowników, jeżeli niektórzy z nich lub wszyscy zamieszkują w innej miejscowości niż miejscowość, w której znajduje się siedziba Spółki. W szczególności, Spółka rozważa wdrożenie rozwiązania, w którego ramach w przypadku rozpoczęcia podróży służbowej przed godzinami jego pracy, w szczególności we wczesnych godzinach rannych lub w przypadku rozpoczęcia podróży służbowej przed godzinami jego pracy, w szczególności we wczesnych godzinach rannych - Spółka poleci pracownikowi kierującemu Samochodem, wyjeżdżającemu wraz z innymi pracownikami w podróż służbową, rozwieźć pracowników do miejsca ich zamieszkania i następnie przyjechać do siedziby Spółki w celu zaparkowania Samochodu.

Ponadto z pisma z dnia 9 grudnia 2015 r. - stanowiącego uzupełnienie do wniosku - wynika, że:

1. Będące przedmiotem zapytania udostępnienie Samochodu będzie ściśle związane z konkretną i zaplanowaną podróżą służbową odbywającą się nagle, rozpoczynającą się we wczesnych godzinach porannych lub późnych godzinach nocnych. Zdaniem Spółki, wskazane okoliczności udostępnienia Samochodu obiektywnie wskazują na brak racjonalnych możliwości wykorzystania tego Samochodu do celów prywatnych pracownika z uwagi na ścisłe ograniczenia czasowe korzystania z niego. W szczególności, w sytuacji nagłego podjęcia decyzji o odbyciu podróży służbowej pracownik nie będzie miał czasu na skorzystanie z Samochodu do celów prywatnych. Z kolei w pozostałych przypadkach podjęcie takich działań przez pracownika wymagałoby co najmniej nadmiernej aktywności, o ile będzie w ogóle możliwe, przykładowo, w sytuacji zakończenia pracy w późnych godzinach nocnych wymagałoby to od pracownika zaniechania odpoczynku. Wreszcie, zakres wykorzystania Samochodu będzie podlegał opisanej poniżej kontroli ze strony Spółki.

2. Będące przedmiotem zapytania udostępnienie Samochodu będzie ściśle związane z konkretną i zaplanowaną podróżą służbową, po zaakceptowaniu indywidualnego wniosku akceptowanego przez bezpośredniego przełożonego. Powyższe, jak również pozostałe zasady korzystania z Samochodów, w tym generalny zakaz ich używania do celów prywatnych, zostały uregulowane w obowiązującym w Spółce regulaminie użytkowania Samochodów. Jak wskazano we wniosku, przedmiotowy regulamin wprowadza zakaz korzystania z Samochodów do celów prywatnych oraz związane z tym zasady np. parkowania Samochodów po wykonaniu obowiązków wyłącznie na terenie siedziby Spółki. Regulamin zobowiązuje każdą osobę kierującą samochodem do bieżącego prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Regulamin ściśle wskazuje zasady prowadzenia i kontroli ewidencji, jak również konsekwencje nieprzestrzegania tego obowiązku. Regulamin jest ogólnie dostępny dla wszystkich zatrudnionych w Spółce. Ponadto, osoby korzystające z Samochodów są zobowiązane złożyć oświadczenie o zapoznaniu się z regulaminem użytkowania samochodów służbowych i niewykorzystywaniu ich do celów prywatnych. Oświadczenie to pozostaje w pełni wiążące dla pracownika, a jego naruszenie stanowi naruszenie regulaminu pracy podlegające sankcjom wynikającym wprost z przepisów prawa pracy. Wyjątkowo, regulamin wprowadza możliwość korzystania z Samochodu do celów prywatnych, ale wyłącznie na podstawie i w zakresie określonym w umowie między Spółką a pracownikiem oraz pełną odpłatnością po stronie pracownika.

3. Każdorazowe użycie Samochodu wymaga indywidualnego wniosku akceptowanego przez bezpośredniego przełożonego - względnie osobę sprawującą kierownictwo nad daną komórką organizacyjną Spółki. We wniosku określony jest cel odbycia podróży służbowej i jej miejsce, pozwalające ustalić przebieg trasy Samochodu. Po zakończeniu wykonywania pracy/zadań służbowych, pracownik korzystający z Samochodu zobowiązany jest do pozostawienia go na terenie Spółki, który podlega monitoringowi, umożliwiającemu m.in. ustalenie dokładnego czasu i osoby odstawiającej Samochód. Samochody są wyposażone w system GPS, umożliwiający stały nadzór nad ich położeniem, a tym samym weryfikację sposobu użycia. Ponadto, Spółka korzysta z usług zewnętrznego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie zarządzania i obsługi flot samochodowych, w związku z czym zarządzanie i nadzór nad Samochodami sprawowane są przez profesjonalny podmiot. Każdy użytkownik Samochodu zobowiązany jest do prowadzenia książki ewidencji pojazdu (Samochodu), zawierającej liczbę przejechanych kilometrów oraz dokładny przebieg trasy. Książki kontrolowane są przez ww. firmę zarządzającą flotą samochodową. Wreszcie, pracownicy odbywający podróż służbową Samochodem zobowiązani są do tankowania Samochodu tylko na wskazanych stacjach paliw w formie transakcji bezgotówkowych. Na podstawie przesyłanych zestawień zużycia paliwa Spółka jest w stanie szczegółowo ustalić, czy Samochód był tankowany na trasie podróży służbowej.

4. Samochody wyposażone są w system GPS umożliwiający nadzór na wykorzystywaniem Samochodów. Spółka nadzoruje sposób wykorzystania Samochodów w szczególności w sposób opisany w pkt 3 powyżej.

5. Spółka dokonuje należytej staranności we wskazanym zakresie, w szczególności, podejmuje czynności opisane w pkt 1-4 powyżej.

6. Przedmiotem zapytania Spółki są wskazane w złożonym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wszelkie koszty związane z eksploatacją Samochodów w czasie planowanego udostępnienia Samochodów pracownikom Spółki w związku z odbywaną przez nich podróżą służbową przed lub po godzinach pracy, tj.:

* koszt zakupu paliwa;

* koszt opłat leasingowych/wynajmu;

* koszt ubezpieczenia komunikacyjnego;

* koszt przeglądów okresowych i napraw;

* koszt opłat za parkowanie, przejazd autostradą płatną, mycie itp.

7. Faktury dokumentujące wydatki związane z korzystaniem i eksploatacją ww. Samochodów są wystawiane na Spółkę. W szczególności, pracownicy Spółki nie otrzymują faktur lub rachunków wystawionych na swoje dane, które następnie podlegałyby przeniesieniu na Spółkę.

8. Ponieważ Spółka dokonuje wyłącznie czynności opodatkowanych VAT, Samochody są wykorzystywane przez Spółkę również wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z Samochodami w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z Samochodami w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego.

UZASADNIENIE własnego stanowiska w sprawie.

Zgodnie z ogólną zasadą odliczenia podatku VAT naliczonego, wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej jako: "ustawa o VAT"), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje zatem wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek VAT został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. A contrario, wyłączona jest możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 art. 15 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje, w szczególności, czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tym samym przymiot podatnika VAT przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Ponadto, z treści art. 9 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.; dalej jako: "Dyrektywa VAT") wynika, że podatnikiem VAT jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się, w szczególności, wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu VAT, jeżeli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Innymi słowy, za podatnika VAT może zostać uznany wyłącznie taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, dla realizacji prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością. Niemniej, ustawodawca podatkowy nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby możliwe było odliczenie podatku VAT naliczonego. W konsekwencji, należy uznać, że związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter tak bezpośredni, jak i pośredni.

Wreszcie, od dnia 1 kwietnia 2014 r., ustawodawca podatkowy wprowadził do ustawy o VAT szczególne zasady odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu oraz wydatków na paliwo, naprawę oraz eksploatację samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony. Mając na uwadze decyzję wykonawczą Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 353 z 28 grudnia 2013 r., s. 51) oraz konieczność dostosowania polskich przepisów o podatku VAT do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: "TSUE") z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C 160/11 Bawaria Motors, z dniem 1 kwietnia 2014 r. ustawodawca podatkowy zmienił przepis art. 86a ustawy o VAT na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 312; dalej jako: "ustawa nowelizująca").

Zgodnie z powołanym art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku VAT naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, stanowi 50% kwoty podatku VAT:

Przez pojazdy samochodowe, w myśl art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, ustawodawca podatkowy rozumie pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Na podstawie art. 86a ust. 2 ustawy o VAT, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Jednocześnie, wymieniony w art. 86a ust. 2 ustawy o VAT katalog wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, podlegających rozliczeniu zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 86a ustawy o VAT, ma charakter jedynie przykładowy. W związku z wykorzystywaniem samochodów w prowadzonej działalności gospodarczej ponoszony jest szereg innych wydatków, bez których użytkowanie takich pojazdów byłoby niemożliwe, np. wydatki na ubezpieczenie samochodów osobowych.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy o VAT, przepis ust. 1 - ograniczający kwotę przysługującego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi do 50% jej wysokości - nie ma zastosowania w odniesieniu do następujących kategorii:

Pojazdy samochodowe uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, o których mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, zostały natomiast określone w ust. 4 tego przepisu, jako następujące:

Jednocześnie, na podstawie art. 86a ust. 5 ustawy o VAT, prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu nie stanowi warunku odliczenia 100% podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi w przypadku pojazdów samochodowych:

W ocenie Spółki, spełni ona wszystkie wymagane przez ustawę o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. warunki do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z Samochodami w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego.

W pierwszej kolejności, Spółka wypełnia warunki uznania za podatnika VAT, prowadząc w sposób zorganizowany i ciągły zarobkową działalność gospodarczą w zakresie opisanym w stanie faktycznym niniejszego wniosku.

Ponadto, ponoszone przez Spółkę wydatki na nabycie Samochodów i ich eksploatację, w tym zakup paliwa, są i będą związane z działalnością opodatkowaną Spółki, wypełniając tym samym przesłankę prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Co więcej, wypełnią one określoną w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT przesłankę wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki jako podatnika VAT, wobec czego nie znajduje wobec nich ograniczenie w zakresie odliczenia całości podatku VAT naliczonego. Zgodnie z powołanym przepisem, pojazdy samochodowe uznawane są za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, gdy sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, z regulaminu korzystania z Samochodów Spółki wynika, że zabronione jest ich używanie dla celów prywatnych w jakiejkolwiek formie.

Powyższego, w ocenie Spółki, nie zmieni fakt incydentalnego udostępnienia Samochodów pracownikom Spółki w warunkach przedstawionych w opisie stanu sprawy, tj. w celu dojazdu do domu celem zabrania rzeczy osobistych i natychmiastowego udania się w podróż służbową, w szczególności wcześniej niezaplanowaną, z siedziby Spółki do domu w przypadku odbywania podróży służbowej dnia następnego przed godziną rozpoczęcia pracy (w szczególności, od wczesnych godzin porannych czy nawet nocnych dnia poprzedniego) albo w celu dojazdu z domu do siedziby Spółki w przypadku zakończenia podróży służbowej po godzinach zakończenia pracy (w szczególności, w późnych godzinach nocnych albo nawet w godzinach porannych dnia następnego) czy też w celu rozwiezienia współpracowników i następnie powrotu do siedziby Spółki w celu zwrotu Samochodu. Będą to bowiem wyjazdy i przyjazdy Samochodem bezsprzecznie związane z opodatkowaną działalnością Spółki. Pomimo że pracownicy będą mogli dysponować Samochodem w miejscu, w którym będą przebywać prywatnie, odbywać się to będzie w ścisłym związku z wykonywaniem obowiązków pracowniczych, tj. będzie związane z odbywaną przez pracownika podróżą służbową i będzie miało na celu jej terminowe odbycie. Z uwagi na okoliczności czasowe rozważanego udostępnienia Samochodów (np. w sytuacji wykorzystania Samochodu celem rozwiezienia współpracowników zamieszkujących w tej samej miejscowości, ale poza miejscowością siedziby Spółki, po zakończeniu podróży służbowej w późnych godzinach wieczornych lub nocnych, a następnie powrotu do siedziby Spółki celem odstawienia Samochodu czy też w sytuacji zakończenia podróży służbowej w późnych godzinach wieczornych lub nocnych - tylko na noc), w praktyce wyłączona, a na pewno bezcelowa, będzie możliwość wykorzystania Samochodu do celów prywatnych pracownika.

Co więcej, takie udostępnienie Samochodu nie będzie miało miejsca w przypadku każdej podróży służbowej, lecz tylko w ściśle określonych przypadkach, gdy będzie się rozpoczynać lub kończyć poza godzinami pracy danego pracownika, w szczególności w bardzo wczesnych godzinach porannych lub w późnych godzinach wieczornych lub nocnych. Ponadto, każdorazowe udostępnienie Samochodu w takim wypadku będzie podlegać kontroli Spółki - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zgoda na użycie Samochodu do celów podróży służbowej będzie każdorazowo akceptowana przez członka zarządu Spółki lub inną osobę sprawującą kierownictwo nad daną komórką organizacyjną Spółki. Wreszcie, lokalizacja Samochodu będzie kontrolowana przez system GPS, a przebieg Samochodu w tym czasie będzie ewidencjonowany w prowadzonej przez Spółkę ewidencji.

Całokształt opisanych okoliczności powoduje, że w istocie wykluczona jest możliwość wykorzystania Samochodów do celów innych niż służbowe. W konsekwencji faktu, że Samochody będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, Spółka będzie uprawniona do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z Samochodami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy (w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. poz. 312 - zwanej dalej ustawą nowelizującą).

Na mocy art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

Zatem, zgodnie z ww. regulacjami, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku "mieszanego".

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie "mieszane" należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób "mieszany".

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów "mieszanych".

Od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 i ust. 2 występują jednakże wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Elementy, jakie powinna zawierać ewidencja, zostały wskazane w art. 86a ust. 7 ustawy, zgodnie z którym ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

W tym miejscu należy wskazać, że od dnia 1 kwietnia 2014 r. obowiązuje art. 2 pkt 34 ustawy, który stanowi, że przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, z późn. zm.), przez pojazd samochodowy rozumie się pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, że samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego. Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania, wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Należy zauważyć, że przepis art. 86a ust. 4 ustawy wskazuje na istnienie dwóch grup pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W pierwszej grupie (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy) mieszczą się pojazdy, których konstrukcja wskazuje na ich przeznaczenie z reguły do użytku prywatnego, jednakże pojazdy te mogą być także wykorzystywane w działalności gospodarczej (np. samochód osobowy, motocykl). Z tych też względów - dla celów pełnego odliczania VAT - fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności gospodarczej musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

W drugiej grupie pojazdów uznawanych za wykorzystywane wyłącznie w działalności gospodarczej (zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy) mieszczą się natomiast pojazdy samochodowe, których konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Jednakże w tej grupie pojazdów nie ma samochodów osobowych.

Jak wynika z art. 86a ust. 9 ustawy, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Natomiast w myśl art. 86a ust. 10 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Przez "poniesienie wydatku" należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru czy usługi, w zależności od tego, która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Należy zauważyć, że od dnia 1 lipca 2015 r. wygasł, wprowadzony artykułem 12 ustawy nowelizującej, całkowity zakaz odliczania podatku VAT od nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu samochodów osobowych oraz niektórych innych pojazdów samochodowych, wykorzystywanych przez podatnika do celów "mieszanych" (czyli do działalności gospodarczej i do celów prywatnych). Oznacza to, że od dnia 1 lipca 2015 r. podatek VAT z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów będzie odliczany tak, jak pozostałe wydatki związane z pojazdami samochodowymi wykorzystywanymi do celów mieszanych, czyli na ogólnych zasadach wynikających z art. 86a ustawy. Zatem od dnia 1 lipca 2015 r. z tytułu nabycia paliwa wykorzystywanego do napędu ww. pojazdów przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w wysokości 50%.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Spółka jest przedsiębiorstwem zajmującym się produkcją urządzeń do obróbki cieplnej i cieplno-chemicznej metali. Urządzenia te są przygotowywane w siedzibie Spółki, a następnie są montowane i uruchamiane u nabywców w kraju i za granicą. W czasie ich eksploatacji Spółka świadczy usługi serwisowania tych urządzeń. Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a jej cała działalność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W ramach prowadzonej działalności Spółka nabywa m.in. samochody osobowe ("Samochody"), które użytkują pracownicy w celu realizacji powierzonych obowiązków służbowych. Samochody służbowe są nabywane przez Spółkę w szczególności na podstawie umowy sprzedaży, a także leasingu lub najmu. Spółka ponosi całość kosztów związanych z eksploatacją Samochodów, w szczególności:

* koszt zakupu paliwa,

* koszt opłat leasingowych oraz wynajmu,

* koszt ubezpieczenia komunikacyjnego,

* koszt przeglądów okresowych i napraw,

* koszt opłat za parkowanie, przejazd autostradą płatną, mycie pojazdów itp.

Nabycie paliwa dokonywane jest w wyznaczonych stacjach paliw, a płatności dokonywane są bezgotówkowo przy wykorzystaniu kart flotowych. W Spółce obowiązuje regulamin użytkowania Samochodów. Samochody objęte regulaminem, co do zasady, są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki. Samochody mogą podlegać użytkowi prywatnemu w ograniczonym zakresie, na podstawie umowy, gdzie koszty prywatnego użytku Samochodów są ponoszone wyłącznie przez pracownika lub odpłatnie. W szczególności, istnieje regulaminowy zakaz korzystania z Samochodów do celów prywatnych. Po godzinach pracy lub po wykonaniu zadań związanych z działalnością Spółki parkowanie Samochodów służbowych odbywa się wyłącznie na terenie siedziby Spółki. Każdorazowe korzystanie z Samochodu przez pracownika odbywa się na podstawie wniosku akceptowanego przez członka zarządu Spółki, względnie osobę sprawującą kierownictwo nad daną komórką organizacyjną Spółki. Osoby korzystające z Samochodów zobowiązane są złożyć oświadczenie o zapoznaniu się z regulaminem użytkowania samochodów służbowych i niewykorzystywaniu tych pojazdów do celów prywatnych. Informacja o Samochodach została zgłoszona do urzędu skarbowego na druku VAT-26. Dodatkowo, w stosunku do tych Samochodów jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ustawy. Samochody są często wykorzystywane przez pracowników Spółki w celu odbycia podróży służbowych lub delegacji. W szczególności, przedmiotowe podróże służbowe i delegacje związane są z instalacją, montażem i uruchomieniem urządzeń produkowanych przez Spółkę bądź ich naprawą. Z uwagi na gabaryty, wysoki stopień skomplikowania, a także lokalizacje poszczególnych klientów Spółki (w całej Polsce i praktycznie całej Europie i Rosji), podróże służbowe i delegacje wielokrotnie są długotrwałe, w tym dużo czasu zajmuje pracownikom Spółki dotarcie do klienta. Często zdarza się również, że podróż służbowa lub delegacja musi odbyć się natychmiast, bez możliwości wcześniejszego zaplanowania. Zdarza się, że podróż służbowa rozpoczyna się wcześnie rano lub kończy się w późnych godzinach wieczornych lub godzinach nocnych, poza godzinami pracy danego pracownika. W takich sytuacjach, w przypadku pracowników zamieszkujących w miejscowościach innych niż siedziba Spółki, którzy korzystają z komunikacji zbiorowej i nie mają możliwości dojazdu do Spółki, co do zasady, rozpoczęcie lub zakończenie podróży służbowej odbywa się w czasie dostosowanym do możliwości dotarcia przez pracownika do siedziby Spółki lub możliwości powrotu do miejsca zamieszkania, co niewątpliwie wpływa na efektywność prowadzonej działalności gospodarczej. Dla poprawy efektywności działania Spółka rozważa podjęcie decyzji o wdrożeniu mechanizmu, w ramach którego pracownikowi, którego miejsce zamieszkania jest poza miejscowością, w której jest siedziba Spółki:

Spółka rozważa również wprowadzenie analogicznych zasad w przypadku wyjazdu w podróż służbową Samochodem jednocześnie kilku pracowników, jeżeli niektórzy z nich lub wszyscy zamieszkują w innej miejscowości niż miejscowość, w której znajduje się siedziba Spółki. W szczególności, Spółka rozważa wdrożenie rozwiązania, w którego ramach w przypadku rozpoczęcia podróży służbowej przed godzinami jego pracy, w szczególności we wczesnych godzinach rannych - Spółka poleci pracownikowi kierującemu Samochodem, wyjeżdżającemu wraz z innymi pracownikami w podróż służbową, rozwieźć pracowników do miejsca ich zamieszkania i następnie przyjechać do siedziby Spółki w celu zaparkowania Samochodu.

Ponadto, zdaniem Spółki, wskazane okoliczności udostępnienia Samochodu obiektywnie wskazują na brak racjonalnych możliwości wykorzystania tego Samochodu do celów prywatnych pracownika z uwagi na ścisłe ograniczenia czasowe korzystania z niego. W szczególności, w sytuacji nagłego podjęcia decyzji o odbyciu podróży służbowej pracownik nie będzie miał czasu na skorzystanie z Samochodu do celów prywatnych. Z kolei w pozostałych przypadkach podjęcie takich działań przez pracownika wymagałoby co najmniej nadmiernej aktywności, o ile będzie w ogóle możliwe, przykładowo, w sytuacji zakończenia pracy w późnych godzinach nocnych wymagałoby to od pracownika zaniechania odpoczynku. Udostępnienie Samochodu będzie ściśle związane z konkretną i zaplanowaną podróżą służbową, po zaakceptowaniu indywidualnego wniosku akceptowanego przez bezpośredniego przełożonego. Powyższe, jak również pozostałe zasady korzystania z Samochodów, w tym generalny zakaz ich używania do celów prywatnych, zostały uregulowane w obowiązującym w Spółce regulaminie użytkowania Samochodów. Przedmiotowy regulamin wprowadza zakaz korzystania z Samochodów do celów prywatnych oraz związane z tym zasady np. parkowania Samochodów po wykonaniu obowiązków wyłącznie na terenie siedziby Spółki. Regulamin zobowiązuje każdą osobę kierującą samochodem do bieżącego prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Regulamin ściśle wskazuje zasady prowadzenia i kontroli ewidencji, jak również konsekwencje nieprzestrzegania tego obowiązku. Regulamin jest ogólnie dostępny dla wszystkich zatrudnionych w Spółce. Ponadto, osoby korzystające z Samochodów są zobowiązane złożyć oświadczenie o zapoznaniu się z regulaminem użytkowania samochodów służbowych i niewykorzystywaniu ich do celów prywatnych. Oświadczenie to pozostaje w pełni wiążące dla pracownika, a jego naruszenie stanowi naruszenie regulaminu pracy podlegające sankcjom wynikającym wprost z przepisów prawa pracy. Wyjątkowo, regulamin wprowadza możliwość korzystania z Samochodu do celów prywatnych, ale wyłącznie na podstawie i w zakresie określonym w umowie między Spółką a pracownikiem oraz pełną odpłatnością po stronie pracownika. Każdorazowe użycie Samochodu wymaga indywidualnego wniosku akceptowanego przez bezpośredniego przełożonego - względnie osobę sprawującą kierownictwo nad daną komórką organizacyjną Spółki. We wniosku określony jest cel odbycia podróży służbowej i jej miejsce, pozwalające ustalić przebieg trasy Samochodu. Po zakończeniu wykonywania pracy/zadań służbowych, pracownik korzystający z Samochodu zobowiązany jest do pozostawienia go na terenie Spółki, który podlega monitoringowi, umożliwiającemu m.in. ustalenie dokładnego czasu i osoby odstawiającej Samochód. Samochody są wyposażone w system GPS, umożliwiający stały nadzór nad ich położeniem, a tym samym weryfikację sposobu użycia. Ponadto, Spółka korzysta z usług zewnętrznego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie zarządzania i obsługi flot samochodowych, w związku z czym zarządzanie i nadzór nad Samochodami sprawowane są przez profesjonalny podmiot. Każdy użytkownik Samochodu zobowiązany jest do prowadzenia książki ewidencji pojazdu (Samochodu), zawierającej liczbę przejechanych kilometrów oraz dokładny przebieg trasy. Książki kontrolowane są przez ww. firmę zarządzającą flotą samochodową. Wreszcie, pracownicy odbywający podróż służbową Samochodem zobowiązani są do tankowania Samochodu tylko na wskazanych stacjach paliw w formie transakcji bezgotówkowych. Na podstawie przesyłanych zestawień zużycia paliwa Spółka jest w stanie szczegółowo ustalić, czy Samochód był tankowany na trasie podróży służbowej. Samochody wyposażone są w system GPS umożliwiający nadzór na wykorzystywaniem Samochodów. Spółka nadzoruje sposób wykorzystania Samochodów w szczególności w sposób opisany powyżej. Spółka dokonuje należytej staranności we wskazanym zakresie, w szczególności, podejmuje czynności opisane powyżej. Przedmiotem zapytania Spółki są wskazane w złożonym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wszelkie koszty związane z eksploatacją Samochodów w czasie planowanego udostępnienia Samochodów pracownikom Spółki w związku z odbywaną przez nich podróżą służbową przed lub po godzinach pracy, tj.:

* koszt zakupu paliwa;

* koszt opłat leasingowych/wynajmu;

* koszt ubezpieczenia komunikacyjnego;

* koszt przeglądów okresowych i napraw;

* koszt opłat za parkowanie, przejazd autostradą płatną, mycie itp.

Faktury dokumentujące wydatki związane z korzystaniem i eksploatacją ww. Samochodów są wystawiane na Spółkę. W szczególności, pracownicy Spółki nie otrzymują faktur lub rachunków wystawionych na swoje dane, które następnie podlegałyby przeniesieniu na Spółkę. Ponieważ Spółka dokonuje wyłącznie czynności opodatkowanych VAT, Samochody są wykorzystywane przez Spółkę również wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z samochodami służbowymi.

Należy zaznaczyć, że kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 i pkt 2 ustawy. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Dla celów pełnego odliczania VAT fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych.

Przypomnieć należy, że zgodnie z ww. przepisami, aby uzyskać prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z samochodami osobowymi muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza użycie ich do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Z treści przedstawionego we wniosku stanu sprawy wynika, że w Spółce obowiązuje regulamin użytkowania Samochodów. Samochody objęte regulaminem są użytkowane przez pracowników Spółki - co do zasady - do celów służbowych (wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółki do czynności opodatkowanych). Przedmiotowy regulamin wprowadza zakaz korzystania z Samochodów do celów prywatnych oraz związane z tym zasady np. parkowania Samochodów po wykonaniu obowiązków wyłącznie na terenie siedziby Spółki. Regulamin zobowiązuje każdą osobę kierującą samochodem do bieżącego prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Regulamin ściśle wskazuje zasady prowadzenia i kontroli ewidencji, jak również konsekwencje nieprzestrzegania tego obowiązku. Regulamin jest ogólnie dostępny dla wszystkich zatrudnionych w Spółce. Ponadto, osoby korzystające z Samochodów są zobowiązane złożyć oświadczenie o zapoznaniu się z regulaminem użytkowania samochodów służbowych i niewykorzystywaniu ich do celów prywatnych. Oświadczenie to pozostaje w pełni wiążące dla pracownika, a jego naruszenie stanowi naruszenie regulaminu pracy podlegające sankcjom wynikającym wprost z przepisów prawa pracy. Wyjątkowo, regulamin wprowadza możliwość korzystania z Samochodu do celów prywatnych, ale wyłącznie na podstawie i w zakresie określonym w umowie między Spółką a pracownikiem oraz pełną odpłatnością po stronie pracownika. Każdorazowe korzystanie z Samochodu przez pracownika odbywa się na podstawie wniosku akceptowanego przez członka zarządu Spółki, względnie osobę sprawującą kierownictwo nad daną komórką organizacyjną Spółki. Osoby korzystające z Samochodów zobowiązane są złożyć oświadczenie o zapoznaniu się z regulaminem użytkowania samochodów służbowych i niewykorzystywaniu tych pojazdów do celów prywatnych. Informacja o Samochodach została zgłoszona do urzędu skarbowego na druku VAT-26. Dodatkowo, w stosunku do tych Samochodów jest prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ustawy. Zdaniem Spółki, wskazane okoliczności udostępnienia Samochodu obiektywnie wskazują na brak racjonalnych możliwości wykorzystania tego Samochodu do celów prywatnych pracownika z uwagi na ścisłe ograniczenia czasowe korzystania z niego. W szczególności, w sytuacji nagłego podjęcia decyzji o odbyciu podróży służbowej pracownik nie będzie miał czasu na skorzystanie z Samochodu do celów prywatnych. Z kolei w pozostałych przypadkach podjęcie takich działań przez pracownika wymagałoby co najmniej nadmiernej aktywności, o ile będzie w ogóle możliwe, przykładowo, w sytuacji zakończenia pracy w późnych godzinach nocnych wymagałoby to od pracownika zaniechania odpoczynku. Każdorazowe użycie Samochodu wymaga indywidualnego wniosku akceptowanego przez bezpośredniego przełożonego - względnie osobę sprawującą kierownictwo nad daną komórką organizacyjną Spółki. We wniosku określony jest cel odbycia podróży służbowej i jej miejsce, pozwalające ustalić przebieg trasy Samochodu. Po zakończeniu wykonywania pracy/zadań służbowych, pracownik korzystający z Samochodu zobowiązany jest do pozostawienia go na terenie Spółki, który podlega monitoringowi, umożliwiającemu m.in. ustalenie dokładnego czasu i osoby odstawiającej Samochód. Samochody są wyposażone w system GPS, umożliwiający stały nadzór nad ich położeniem, a tym samym weryfikację sposobu użycia. Ponadto, Spółka korzysta z usług zewnętrznego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie zarządzania i obsługi flot samochodowych, w związku z czym zarządzanie i nadzór nad Samochodami sprawowane są przez profesjonalny podmiot. Każdy użytkownik Samochodu zobowiązany jest do prowadzenia książki ewidencji pojazdu (Samochodu), zawierającej liczbę przejechanych kilometrów oraz dokładny przebieg trasy. Książki kontrolowane są przez ww. firmę zarządzającą flotą samochodową. Ponadto, pracownicy odbywający podróż służbową Samochodem zobowiązani są do tankowania Samochodu tylko na wskazanych stacjach paliw w formie transakcji bezgotówkowych. Na podstawie przesyłanych zestawień zużycia paliwa Spółka jest w stanie szczegółowo ustalić, czy Samochód był tankowany na trasie podróży służbowej.

Takie spektrum wykorzystania osobowych samochodów służbowych, jak wskazane przez Wnioskodawcę, powoduje, że wymogi wynikające z przepisów warunkujących prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku od towarów i usług nie będą spełnione.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, według art. 8 ust. 1 ustawy, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Analiza powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że odpłatne udostępnienie pracownikowi Spółki służbowego samochodu osobowego na jego prywatny użytek będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu. Fakt ten nie będzie jednak powodował, że - w świetle art. 86a ustawy - pojazdy te zostaną "automatycznie" uznane za wykorzystywane przez Zainteresowanego wyłącznie do działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że odpłatne udostępnianie pracownikom samochodów nie stanowi przedmiotu działalności Wnioskodawcy. Jak wskazał sam Zainteresowany - podstawowa działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na produkcji urządzeń do obróbki cieplnej i cieplno-chemicznej metali, a nie na wynajmie samochodów.

Faktem jest, że zarówno używanie samochodów przez pracowników do świadczenia pracy na rzecz Wnioskodawcy, jak i odpłatne udostępnienie samochodów tym pracownikom w celach prywatnych - stanowią niewątpliwie wykorzystywanie pojazdów do działalności gospodarczej. Jednakże, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi samochodami, powinien ww. samochody, np. oddawać wyłącznie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, bez prawa wykorzystywania ich w inny sposób przez pracowników w prowadzonej działalności.

Natomiast taki sposób użytkowania danego samochodu, jaki przedstawiła Spółka, nie wyklucza możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych. Ta sama osoba - co do zasady - będzie bowiem mogła użytkować samochód do celów służbowych, jak i osobistych - prywatnych.

Wykorzystywanie samochodów przez pracowników w celu realizacji ich obowiązków oraz udostępnienie tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych nie pozwala na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych. Z uwagi na to, że samochody są wykorzystywane do celów prywatnych pracowników, Zainteresowany nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania ich użycia w takim celu również w czasie, kiedy powinny być wykorzystywane wyłącznie do wykonywania obowiązków na rzecz Spółki. W takiej sytuacji niemożliwe jest dokładne określenie z góry, w jakim czasie (każdego dnia) samochód będzie wykorzystywany do realizacji obowiązków na rzecz Spółki, a w związku z tym czy nie będzie wykorzystywany na cele prywatne poza czasem, w którym będzie podlegał odpłatnemu udostępnieniu na rzecz pracownika.

Tym samym brak jest przesłanek obiektywnych wyłącznego wykorzystania tych pojazdów w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Zatem, zdaniem tut. Organu, nie można obiektywnie stwierdzić, że samochody osobowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej oraz, że przyjęte przez Wnioskodawcę reguły ich użytkowania wykluczają możliwość ich użycia w celu prywatnym użytkowników. W okolicznościach przedstawionych we wniosku, opisane reguły wykorzystania pojazdów służbowych przez pracowników w celu realizacji obowiązków służbowych, w zestawieniu z udostępnianiem tych samych samochodów pracownikom do wykorzystania w celach prywatnych - nie pozwalają na stworzenie jasnych i przejrzystych zasad, z których wynikałby brak możliwości użycia tych samochodów do celów prywatnych w czasie wykorzystywania ich do wykonywania obowiązków służbowych.

Przedstawione przez Wnioskodawcę procedury, nie wykluczają więc użycia samochodu przez pracowników do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki, ponieważ możliwe jest wykorzystanie samochodu do celów prywatnych. Z kolei, obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu jest jedynie potwierdzeniem sposobu użytkowania pojazdu samochodowego do celów związanych wyłącznie z działalnością gospodarczą i ma na celu udokumentować oraz zagwarantować taki sposób użytkowania.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy nie określają, w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Zatem w sytuacji, kiedy pracownik będzie odpłatnie korzystać z samochodu służbowego dla celów innych niż związane z wykonywaniem pracy, to pomimo tego, że osoba ta będzie kontrolowana przez pracodawcę w zakresie sposobu używania samochodu oraz będzie prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu, nie zostanie wykluczona potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego.

We wskazanych wyżej okolicznościach nie będzie zatem wypełniona hipoteza przepisu art. 86a ust. 3 ustawy, w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie mógł korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z ww. pojazdami w pełnej wysokości. W analizowanym przypadku, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego od - określonych w art. 86a ust. 2 ustawy - wydatków związanych z ww. Samochodami (tekst jedn.: z ratami leasingu, czynszem najmu, zakupem paliwa, ubezpieczenia komunikacyjnego, przeglądów okresowych i napraw, opłatami za parkowanie, przejazd autostradą płatną, mycie itp.).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, kiedy Samochody będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i będą mogły podlegać użytkowi prywatnemu pracowników w ograniczonym zakresie, na podstawie umowy, gdzie koszty prywatnego użytku Samochodów będą ponoszone wyłącznie przez pracownika lub odpłatnie, Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tymi pojazdami (tekst jedn.: rat leasingu, czynszu najmu, zakupu paliwa, ubezpieczenia komunikacyjnego, przeglądów okresowych i napraw, opłat za parkowanie, przejazd autostradą płatną, mycie itp.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.