ILPP1/4512-1-50/16-3/SŚ - VAT w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2015 r. (data wpływu 11 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 11 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w lipcu 2015 r. zawarł umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, będącej jego własnością, oznaczonej nr ewidencyjnymi działek 52/10 i 52/12, która położona jest w obrębie (...).

Nieruchomość tą Wnioskodawca nabył na podstawie umowy darowizny gospodarstwa rolnego z dnia 10 sierpnia 1992 r. i stanowi ona majątek osobisty. Wnioskowane działki są niezabudowane, ogrodzone i stanowią sad owocowy, oznaczone w ewidencji gruntów jako S-RII i S-RIIIb. Zainteresowany na działkach prowadzi działalność rolniczą roślinną - sadowniczą, zwolnioną od podatku.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała RM z dnia 19 czerwca 2008 r.) powyższa nieruchomość położona jest na obszarze: 3KD/P,U oraz 2P,U - działalność podstawowa: aktywność gospodarcza z obiektami produkcyjnymi, składy i magazyny oraz częściowo na terenie 8KD-D - teren drogi publicznej - dojazdowej.

Nieruchomość w roku 2000, 2002 i 2006 była przedmiotem podziału działek "z urzędu" oraz przedmiotem sprzedaży na rzecz Skarbu Państwa na potrzeby rozbudowy dróg publicznych. Wnioskodawca posiada umowę z agencją doradczą zajmującą się sprzedażą nieruchomości i to ona wskazała potencjalnego Kupca, z którym Zainteresowany zawarł umowę przedwstępną.

Nieruchomość Wnioskodawca nabył na podstawie darowizny od ojca, w celach kontynuacji prowadzenia działalności rolniczej.

Wnioskodawca nie występował do Gminy o przekształcenie tych działek pod zabudowę. Nie uzbrajał tych działek w infrastrukturę techniczną. Ogrodzenie, które stoi, zabezpiecza sad. Zainteresowany nie wydzierżawiał działek osobom trzecim.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, nieruchomość stanowiąca Jego własność została przekazana w celu kontynuacji działalności rolniczej. Nie jest on zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany cały czas prowadzi działalność rolniczą - sadownictwo. Odkąd Gmina sporządziła plan miejscowy, umożliwiający zabudowę tej nieruchomości pod inwestycje produkcyjne i magazynowe, Wnioskodawca zgłosił zamiar chęci sprzedaży tych działek. Były to działania polegające na wysyłaniu ofert oraz współpracy z agencjami pośrednictwa i doradczymi.

Zainteresowany nabyciem działek Kupujący bierze pod uwagę również działki sąsiednie i taki jest m.in. warunek nabycia wnioskowanych działek, mający stanowić jeden teren inwestycyjny.

Sprzedaż ww. działek jest sprzedażą majątku osobistego, jednorazową i w związku z tym Wnioskodawca uważa, że przedmiot sprzedaży nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Zainteresowanego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy również podkreślić, że ww. sprawy dotyczyły osób fizycznych, które prowadziły działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, niezależne od woli tych osób, w grunt pod zabudowę.

W tym miejscu - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) - (dalej: k.c.).

Zgodnie z art. 140 k.c. - w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela. Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (...) (Edward Gniewek Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w lipcu 2015 r. zawarł umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości, będącej jego własnością, oznaczonej nr działek 52/10 i 52/12. Nieruchomość tą Wnioskodawca nabył na podstawie umowy darowizny gospodarstwa rolnego z dnia 10 sierpnia 1992 r. i stanowi ona jego majątek osobisty. Przedmiotowe działki są niezabudowane, ogrodzone i stanowią sad owocowy, oznaczone w ewidencji gruntów jako S-RII i S-RIIIb. Zainteresowany na działkach prowadzi działalność rolniczą roślinną - sadowniczą, zwolnioną od podatku. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego powyższa nieruchomość położona jest na obszarze: 3KD/P,U oraz 2P,U - działalność podstawowa: aktywność gospodarcza z obiektami produkcyjnymi, składy i magazyny oraz częściowo na terenie 8KD-D - teren drogi publicznej - dojazdowej. Nieruchomość w roku 2000, 2002 i 2006 była przedmiotem podziału działek "z urzędu" oraz przedmiotem sprzedaży na rzecz Skarbu Państwa na potrzeby rozbudowy dróg publicznych. Wnioskodawca posiada umowę z agencją doradczą zajmującą się sprzedażą nieruchomości i to ona wskazała potencjalnego Kupca, z którym Zainteresowany zawarł umowę przedwstępną. Nieruchomość Zainteresowany nabył na podstawie darowizny od ojca w celach kontynuacji prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca nie występował do Gminy o przekształcenie tych działek pod zabudowę. Nie uzbrajał tych działek w infrastrukturę techniczną. Ogrodzenie, które stoi, zabezpiecza sad. Zainteresowany nie wydzierżawiał działek osobom trzecim. Wnioskodawca nie jest też zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży działek.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy - w związku ze sprzedażą działek - za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

Powyższe wynika z faktu, że grunt, o którym mowa we wniosku, nie został nabyty przez Zainteresowanego z zamiarem jego dalszej odsprzedaży. Wnioskodawca otrzymał bowiem nieruchomość od ojca na podstawie umowy darowizny gospodarstwa rolnego z dnia 10 sierpnia 1992 r. w celu kontynuacji prowadzenia działalności rolniczej. Zainteresowany zatem prowadzi na działkach, stanowiących jego majątek osobisty, wyłącznie działalność rolniczą roślinną - sadowniczą, zwolnioną od podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć przy tym należy, że sam fakt prowadzenia działalności rolniczej na przedmiotowych gruntach nie przesądza o konieczności opodatkowania dostawy tych działek. Zainteresowany nie jest czynnym podatnikiem VAT, a działki nie są i nie były wykorzystywane przez Niego do żadnej działalności opodatkowanej tym podatkiem.

Ponadto, Wnioskodawca nie występował o przekształcenie działek pod zabudowę, nie uzbrajał ich w infrastrukturę techniczną, ani też nie wydzierżawiał ich osobom trzecim.

Pomimo, że Zainteresowany zawarł przedwstępną umowę z Kupcem wskazanym przez agencję doradczą zajmującą się sprzedażą nieruchomości, powyższych zdarzeń nie można uznać za działania zbliżone do tych, jakie podejmują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, lecz za działania związane z zarządem majątkiem prywatnym.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia tychże nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podjął takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zainteresowany nie podejmował żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości gruntu (jak w szczególności: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg, działania zmierzające do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy terenu, podział działek). Wnioskodawca nie podejmował również żadnych aktywnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczających poza zwykle formy ogłoszenia mające na celu dokonanie sprzedaży przedmiotowych nieruchomości.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany sprzedając przedmiotowe działki korzysta z przysługującego Jemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego należy uznać, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży ww. nieruchomości, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Zainteresowanego cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, w zakresie sprzedaży wskazanych działek, a ich dostawę, cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż działek, wydzielonych z gruntu otrzymanego w formie darowizny, nie będzie stanowiła działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu, nie wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.