ILPP1/4512-1-258/15-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 kwietnia 2015 r. (data wpływu 8 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2015 r. (data wpływu 25 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usługi udostępniania wstępu na basen dla uczniowskich klubów sportowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usługi udostępniania wstępu na basen dla uczniowskich klubów sportowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 czerwca 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Ośrodek Sportu i Rekreacji jest jednostką organizacyjną Gminy. Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 30 listopada 2004 r. określono statut OSiR na podstawie ustawy o finansach publicznych. Ośrodek Sportu i Rekreacji jest jednostką nieposiadającą osobowości prawnej, która pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy, a pobrane dochody odprowadza na rachunek budżetu gminy.

Jednostka świadczy usługi oznaczone symbolem PKWiU 9262 Z, jako usługi związane z upowszechnianiem sportu w formach indywidualnych lub zbiorowych. Zgodnie ze statutem OSiR, do zakresu działania Ośrodka należy:

* udostępnianie (wynajem) obiektów sportowo-rekreacyjnych na organizowanie zajęć dydaktycznych, zawodów sportowych, imprez rekreacyjnych placówkom oświatowym, klubom sportowym, organizacjom społecznym i zawodowym, osobom indywidualnym,

* podejmowanie działań zmierzających do wykorzystania obiektów OSiR w celach upowszechniania kultury fizycznej i sportu w zakresie pływania, ze szczególnym uwzględnieniem szkół, dzieci i młodzieży oraz osób niepełnosprawnych,

* świadczenie usług w zakresie zajęć typu: aerobik klasyczny w wodzie, sauna.

W świetle powyższego, jednostka stosuje następujące stawki podatku w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług PKWiU według stawek VAT w wysokości 8% i 23%.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, że UKS nie podlegają rejestracji w KRS, nie osiągają zysków, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o sporcie oraz § 1 rozporządzenia Ministra Sportu i Turystyki, w sytuacji, gdy ustalona jest zerowa odpłatność.

W uzupełnieniu z dnia 23 czerwca 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1. Ośrodek Sportu i Rekreacji jest jednostką budżetową.

2. Uczniowskie Kluby Sportowe działają jako stowarzyszenia sportowe, posiadają statuty i są reprezentowane przez zarząd i prezesa stowarzyszenia. Nie są jednostkami budżetowymi, ani samorządowym zakładem budżetowym.

3. Symbol dla czynności udostępniania basenu według PKWiU z roku 2008 to: 93.11.10.0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaka jest wysokość stawki podatku od towarów i usług udostępnienia wstępu na basen dla uczniowskich klubów sportowych (UKS).

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z § 3 ust. 1 pkt 7a rozporządzenia dotyczącym zwolnienia od podatku usług świadczonych pomiędzy jednostkami budżetowymi działającymi na terenie tej samej gminy, przedmiotowe zwolnienie powinno mieć zastosowanie.

Otrzymanie powyższej interpretacji podatkowej jest niezbędne celem ustalenia ostatecznego cennika udostępniania basenu przez OSiR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu bądź zakresu świadczonych usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast przez świadczenie usług rozumie się, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru, w rozumieniu art. 7 ustawy i świadczenie usług, o którym mowa art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że podmiot wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

I tak, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Natomiast zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast - jak stanowi art. 146a pkt 2 ustawy - w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym "Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%" (w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. - 8%), pod pozycją poz. 179 znajdują się usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 93.11.10.0 "usługi związane z działalnością obiektów sportowych".

Wskazać zatem należy, że ustawodawca przewidział obniżoną stawkę podatku VAT - 8% tylko i wyłącznie dla usług sklasyfikowanych w grupowaniu PKWiU - 93.11.10.0 "usługi związane z działalnością obiektów sportowych", które umieścił w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy.

Natomiast w myśl § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r. poz. 736), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku usługi świadczone pomiędzy:

#8722; z wyjątkiem usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy oraz usług komunikacji miejskiej.

Zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie definiują terminów "jednostka budżetowa", "samorządowy zakład budżetowy", wobec czego należy posiłkować się definicjami legalnymi zawartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, z późn. zm.).

W myśl art. 9 ustawy o finansach publicznych sektor finansów publicznych tworzą:

(...).

Jednostkami budżetowymi - zgodnie z brzmieniem art. 11 ust. 1 cyt. ustawy - są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Jak wynika natomiast z art. 14 ustawy o finansach publicznych, zadania własne jednostki samorządu terytorialnego w zakresie:

- mogą być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe.

Zatem ze zwolnienia, określonego w § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia korzystają usługi świadczone pomiędzy zdefiniowanymi wyżej grupami podmiotów, których status prawny regulują ww. przepisy z zakresu finansów publicznych.

Z opisu sprawy wynika, że Ośrodek Sportu i Rekreacji jest jednostką budżetową i pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy, a pobrane dochody odprowadza na rachunek budżetu gminy.

Jednostka świadczy usługi jako usługi związane z upowszechnianiem sportu w formach indywidualnych lub zbiorowych. Zgodnie ze statutem OSiR, do zakresu działania Ośrodka należy:

* udostępnianie (wynajem) obiektów sportowo-rekreacyjnych na organizowanie zajęć dydaktycznych, zawodów sportowych, imprez rekreacyjnych placówkom oświatowym, klubom sportowym, organizacjom społecznym i zawodowym, osobom indywidualnym,

* podejmowanie działań zmierzających do wykorzystania obiektów OSiR w celach upowszechniania kultury fizycznej i sportu w zakresie pływania, ze szczególnym uwzględnieniem szkół, dzieci i młodzieży oraz osób niepełnosprawnych,

* świadczenie usług w zakresie zajęć typu: aerobik klasyczny w wodzie, sauna.

Uczniowskie kluby sportowe (UKS), dla których Wnioskodawca świadczy usługi, nie podlegają rejestracji w KRS, nie osiągają zysków, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznczone w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Wnioskodawca wskazał, że UKS działają jako stowarzyszenia sportowe, posiadają statuty i są reprezentowane przez zarząd i prezesa stowarzyszenia. Nie są jednostkami budżetowymi, ani samorządowym zakładem budżetowym.

Symbol dla czynności udostępniania basenu według PKWiU z roku 2008 to: 93.11.10.0.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku VAT usługi udostępniania wstępu na basen dla uczniowskich klubów sportowych.

Jak wskazano powyżej zwolnienie, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia, ma zastosowanie do usług świadczonych pomiędzy zdefiniowanymi wyżej grupami podmiotów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie brak będzie podstaw prawnych do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług określonego w § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia dla usługi udostępniania wstępu na basen dla uczniowskich klubów sportowych. Ww. świadczenie nie następuje bowiem pomiędzy jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi, do których - jak wskazał Wnioskodawca - nie zalicza się UKS.

Ponadto z treści wniosku wynika, że czynności, które są przedmiotem zapytania, Zainteresowany sklasyfikował w grupowaniu PKWiU pod symbolem 93.11.10.0.

W tym przypadku jak wskazano powyżej w poz. 179 załącznika nr 3 do ustawy, gdzie wymieniono "usługi związane z działalnością obiektów sportowych", które obejmują tym samym wszystkie formy i kategorie usług sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 93.11.10.0. Przez obiekt sportowy należy rozumieć samodzielny, zwarty zespół urządzeń terenowych oraz budynków przeznaczonych do celów sportowych (www.stat.gov.pl).

Zatem ustawodawca ściśle określił, że z preferencyjnej stawki podatku VAT m.in. korzystają usługi związane z działalnością obiektów sportowych posługując się przy tym symbolem Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Podsumowując, świadczone przez Zainteresowanego usługi udostępniania wstępu na basen dla uczniowskich klubów sportowych (UKS), które Wnioskodawca sklasyfikował pod symbolem PKWiU 93.11.10.0, jako "usługi związane z działalnością obiektów sportowych", będą opodatkowane podatkiem VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2, jako wymienione w pozycji nr 179 załącznika nr 3 do ustawy. Tym samym ww. czynność nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie powołanego w stanowisku przez Wnioskodawcę przepisu § 3 ust. 1 pkt 7a rozporządzenia.

Należy nadmienić, że powyższe zwolnienie zredagowane jest w § 3 ust. 1 pkt 7 lit. a rozporządzenia, a nie jak wskazała strona, w § 3 ust. 1 pkt 7a rozporządzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualny błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślić należy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zatem tut. Organ wydając niniejszą interpretację przyjął, że stronami umowy dotyczącej udostępnienia basenu uczniom jest OSiR oraz uczniowskie kluby sportowe.

Ponadto powyższej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego. Natomiast w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, w szczególności zmiany symbolu PKWiU dla usług będących przedmiotem wniosku, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.