ILPP1/4512-1-235/15-2/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2015 r. (data wpływu 30 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług - jest prawidłowe.

W dniu 30 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w budynku mającym charakter obiektu sportowego polegającą na świadczeniu usług związanych z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową. W zakres świadczonych usług wchodzą: usługi wstępu na zajęcia nauki tańca pole dance, zajęcia fitness oraz stretching. Usługi sprzedawane są w formie różnego rodzaju kart wstępu:

W klubie można zakupić karty wstępu pojedyncze, na cztery, osiem oraz dwanaście wejść. Przez zakup karty wstępu klient nabywa prawo do wstępu, określoną ilość razy, w dogodnym dla siebie czasie na zajęcia fitness, stretching pole dance, które prowadzone są pod kontrolą instruktora, zajęcia prowadzone są w zorganizowanych grupach (8-10 osobowych). Klub prowadzi również zajęcia indywidualne z zakresu nauki tańca pole dance oraz stretchingu. Trening personalny odbywa się poprzez korzystanie z urządzeń oraz pomieszczeń klubu. Ponadto Wnioskodawca prowadzi sprzedaż biletów wstępu na salę klubu bez udziału instruktora, które dają prawo klientom do samodzielnego korzystania ze sprzętów klubu oraz samodzielnego powtarzania figur, których nauczyli się na zajęciach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedawane jednorazowe bilety wstępu oraz karnety wstępu umożliwiające skorzystanie przez poszczególnych klientów odpowiednio z zajęć nauki tańca pole dance, zajęć fitness oraz stretching, w grupach 8-10 osobowych oraz indywidualnie, z instruktorem oraz bez instruktora, podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedawane jednorazowe bilety wstępu oraz karnety wstępu umożliwiające skorzystanie przez poszczególnych klientów odpowiednio z zajęć nauki tańca pole dance, zajęć fitness oraz stretching, w grupach 8-10 osobowych oraz indywidualnie z instruktorem oraz bez instruktora, podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT. Zainteresowany uważa, że świadczone w budynku mającym charakter obiektu sportowego usługi związane z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową, w zakres których wchodzą usługi wstępu na zajęcia nauki tańca pole dance, zajęcia fitness oraz stretching z instruktorem oraz bez instruktora powinny być opodatkowane 8% stawką podatku VAT, ponieważ zastosowanie znajdzie tu poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy VAT, w której wymienione zostały "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU. Wnioskodawca uważa, że świadczone przez nią usługi kwalifikują się do pozostałych usług związanych z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu, co zarazem oznacza, że do sprzedaży biletów wstępu czy karnetów zastosowanie powinna mieć obniżona 8% stawka podatku VAT. Przez zwrot "wyłącznie w zakresie wstępu" nie należy rozumieć usług rekreacyjnych jako uczestnictwa biernego, tylko aktywny wypoczynek, możliwość skorzystania z określonych urządzeń znajdujących się w obiekcie sportowym stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w interpretacji ogólnej nr PT1/033/32/354/LJU/14 Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2014 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, o których mowa w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2014 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia, przy określaniu zakresu stosowania preferencyjnych stawek podatku i zwolnień przedmiotowych od podatku, w niektórych przypadkach odwołują się m.in. do grupowań Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, wprowadzonej w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) zwanej dalej: PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do tych towarów i usług, dla których przepisy w zakresie VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w budynku mającym charakter obiektu sportowego polegającą na świadczeniu usług związanych z poprawą kondycji fizycznej i rekreacją ruchową. W zakres świadczonych usług wchodzą: usługi wstępu na zajęcia nauki tańca pole dance, zajęcia fitness oraz stretching. Usługi sprzedawane są w formie różnego rodzaju kart wstępu:

W klubie można zakupić karty wstępu pojedyncze, na cztery, osiem oraz dwanaście wejść. Przez zakup karty wstępu klient nabywa prawo do wstępu, określoną ilość razy, w dogodnym dla siebie czasie na zajęcia fitness, stretching, pole dance, które prowadzone są pod kontrolą instruktora, zajęcia prowadzone są w zorganizowanych grupach (8-10 osobowych). Klub prowadzi również zajęcia indywidualne z zakresu nauki tańca pole dance oraz stretchingu. Trening personalny odbywa się poprzez korzystanie z urządzeń oraz pomieszczeń klubu. Ponadto Wnioskodawca prowadzi sprzedaż biletów wstępu na salę klubu bez udziału instruktora, które dają prawo klientom do samodzielnego korzystania ze sprzętów klubu oraz samodzielnego powtarzania figur, których nauczyli się na zajęciach.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość w kwestii ustalenia, czy sprzedawane jednorazowe bilety wstępu oraz karnety wstępu umożliwiające skorzystanie przez poszczególnych klientów odpowiednio z zajęć nauki tańca pole dance, zajęć fitness oraz stretching, w grupach 8-10 osobowych oraz indywidualnie, z instruktorem oraz bez instruktora, podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym "Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%" (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. - 8%), pod pozycją 186 zostały wymienione "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Powyższe pozycje dotyczą:

* poz. 179 - usług związanych z działalnością obiektów sportowych - PKWiU 93.11.10.0;

* poz. 182 - usług kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu:

* na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,

* do obiektów kulturalnych

- bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 183 - usług związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne - bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 184 - usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 185 - wstępu na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia "rekreacja", aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sip.pwn.pl) definiuje rekreację jako "aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu". Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje "ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu", "Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem" Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako "odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił". Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 179, 182-185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy - na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumianą rekreację obejmują w szczególności zajęcia takie jak fitness czy aerobik, ale również taką aktywność, jak np.: korzystanie z sauny.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii "wstępu", do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to "możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś".

Zatem pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, "na siłownię" - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Powyższa interpretacja przepisów ustawy jest zgodna z linią orzeczniczą prezentowaną przez sądy administracyjne, w szczególności ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13.

Należy jednakże zaznaczyć, że w ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zauważył m.in., że: "(...) sformułowanie »usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu« odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową".

W sprawie będącej przedmiotem wniosku Zainteresowany prowadzi klub fitness, w którym oferuje możliwość korzystania z zajęć nauki tańca pole dance, zajęć fitness oraz stretching na podstawie zakupu różnego rodzaju kart wstępu, tj. jednorazowych biletów wstępu, bądź karnetu - klient dokonujący zakupu karnetu uprawniony jest do skorzystania z większej ilości usług (wejść), przy czym uprawnienie to jest limitowane co do ilości usług (wejść). W klubie można zakupić karty wstępu pojedyncze, na cztery, osiem oraz dwanaście wejść. Ponadto Wnioskodawca prowadzi sprzedaż biletów wstępu na salę klubu bez udziału instruktora, które dają prawo klientom do samodzielnego korzystania ze sprzętów klubu oraz samodzielnego powtarzania figur, których nauczyli się na zajęciach.

W ocenie tut. Organu charakter świadczonych przez Wnioskodawcę, wymienionych w opisie sprawy usług, oceniany przez pryzmat przywołanej wyżej definicji "rekreacji" wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako "usługi związane z rekreacją". Zainteresowany - jak wynika z opisu sprawy - świadczy ww. usługi sprzedając karty/karnety wstępu na wejście do obiektu (klubu fitness) wyposażonego w odpowiedni, niezbędny do realizacji tych usług sprzęt.

Jak wskazano wyżej, dla usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu) - na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - stosuje się stawkę podatku obniżoną do wysokości 8%.

Odnosząc przedstawione we wniosku okoliczności do obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie sprzedawane jednorazowe bilety wstępu oraz karnety wstępu umożliwiające skorzystanie przez poszczególnych klientów odpowiednio z zajęć nauki tańca pole dance, zajęć fitness oraz stretching, w grupach 8-10 osobowych oraz indywidualnie, z instruktorem oraz bez instruktora, podlegają opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.