ILPP1/443/W-25/09-2/HMW - Sprzedaż działek pod zabudowę mieszkaniową a opodatkowanie podatkiem VAT.

W odpowiedzi na wezwanie Pana X, reprezentowanego przez pełnomocnika z dnia 29 stycznia 2009 r. (data wpływu 18 lutego 2009 r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 9 stycznia 2009 r. znak ILPP1/443-960/08-4/MT, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, stwierdzono podstawę do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 18 lutego 2009 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie wpłynęło pismo Pana X, reprezentowanego przez pełnomocnika z dnia 29 stycznia 2009 r. (data nadania 29 stycznia 2009 r.).

W piśmie tym, Pan X wzywa Ministra Finansów działającego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2009 r. znak ILPP1/443-960/08-4/MT. Strona nie zgadza się z rozstrzygnięciem zawartym w ww. interpretacji, w którym stwierdzono, że dostawa opisanych we wniosku gruntów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według podstawowej 22% stawki podatku.

W dniu 10 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy gruntu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem działki rolnej o pow. 0,89 ha, którą zamierza podzielić i sprzedać poszczególne działki. Grunt w roku 1989 został zakupiony wspólnie z małżonką jako działka siedliskowa i stanowi majątek osobisty, który nigdy nie był wykorzystywany do działalności gospodarczej. Wnioskodawca zamierzał na nieruchomości wybudować dom, jednak stan zdrowia nie pozwolił na realizację budowy i dlatego jest zmuszony sprzedać ziemię. Od r. 1993 Zainteresowany jest na rencie i posiada drugą grupę inwalidzką.

W uzupełnieniu Wnioskodawca poinformował, że prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, ww. działalność nie ma związku z przedmiotowym gruntem. Zainteresowany nie posiada statusu rolnika ryczałtowego, a niniejsza nieruchomość nie była przedmiotem dzierżawy.

Ponadto, gmina dla przedmiotowego terenu nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Wydano natomiast decyzję o warunkach zabudowy na działki pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Grunt został podzielony na osiem działek. Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać dwie niezabudowane działki po około 1000 m² każda. W momencie sprzedaży działki będą niezabudowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działek w opisanym wyżej przypadku podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wyraził pogląd, że zgodnie z art. 14 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy sprzedaż części majątku osobistego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Wyrok NSA w poszerzonym składzie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 potwierdza stanowisko, że sprzedaż działek z majątku osobistego jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

W wydanej w dniu 9 stycznia 2009 r. interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu - działając w imieniu Ministra Finansów na mocy upoważnienia wynikającego z § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) - uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej dokonano analizy przepisów prawa podatkowego, w szczególności art. 2 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

W świetle powołanych wyżej przepisów, w związku z faktem, że przedmiotem sprzedaży będą grunty, a w sprawie nie będą miały zastosowania zastrzeżenia zawarte w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, tut. Organ stwierdził, że dostawa opisanych we wniosku gruntów przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową wypełnia przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, według podstawowej, 22% stawki podatku.

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 16 stycznia 2009 r.

W dniu 18 lutego 2009 r. (data oddania w polskim urzędzie pocztowym 29 stycznia 2009 r.) do Biura KIP w Lesznie wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2009 r. znak ILPP1/443-960/08-4/MT.

Strona nie zgadza się z ww. interpretacją zarzucając, że błędne jest stanowisko Organu wskazujące, że dla uznania podmiotu za podatnika decydujące jest, aby działał on z zamiarem częstotliwego wykonywania danej czynności.

Zdaniem Pana X, reprezentowanego przez adwokata w momencie sprzedaży nie będzie występował w charakterze podatnika, gdyż nie działał w chwili zakupu jako handlowiec. Nawet kilkakrotna sprzedaż działek przez osobę fizyczną nie stanowi czynności opodatkowanej VAT, dopóki nie jest czynnością wykonywaną w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie natomiast z definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), podatnikiem staje się ten, kto dokonuje określonej czynności w ramach działalności gospodarczej. Handlem z kolei jest dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży. Tak więc zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony musi zostać już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego odsprzedaży.

Wnioskodawca nabywając przedmiotową nieruchomość nie miał zamiaru dokonania jej podziału oraz dalszej odsprzedaży. Przedmiotowy grunt został nabyty przez Zainteresowanego wraz z małżonką w r. 1989 jako działka siedliskowa. Wnioskodawca miał zamiar wybudować na tej działce dom, jednakże obecnie z uwagi na stan zdrowia oraz podeszły wiek zamiar ten porzucił i chce sprzedać przedmiotową nieruchomość.

W odpowiedzi na zarzut Pana X, reprezentowanego przez pełnomocnika tut. Organ zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 9 stycznia 2009 r. znak ILPP1/443-960/08-4/MT i stwierdza, co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Towarami, w myśl zapisu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle powyższego dostawa gruntów jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dostawa gruntu niezabudowanego podlega, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 22%. W przypadku dostawy takich gruntów nie znajduje zastosowania zwolnienie podmiotowe, o którym mowa w art. 113 ust. 1. Bowiem jak wynika z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, powyższego zwolnienia nie stosuje się do podatników dokonujących dostawy terenów budowlanych i przeznaczonych pod zabudowę.

Zgodnie jednak z obowiązującymi przepisami, aby dostawa gruntu budowlanego lub niezabudowanego przeznaczonego pod zabudowę podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży przez właściciela działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, stanowiących jego majątek osobisty należy rozpatrywać w świetle art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Na podstawie ww. przepisu podatnikiem jest między innymi osoba fizyczna, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, jak również czynność polegająca na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Wskazana powyżej definicja działalności gospodarczej jest zacznie szersza od definicji zawartej w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. z 2007 r. Dz. U. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.). Odbiega też od definicji działalności gospodarczej zawartej w Ordynacji podatkowej.

Status podatnika VAT nie jest związany z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisów. W szczególności nie ma znaczenia fakt rejestracji działalności gospodarczej, czy też rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Wskazać również należy, iż dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użytecznie (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Ze względu na treść przytoczonych wyżej przepisów, dla uznania, że czynność realizowana jest w ramach działalności gospodarczej, ważne jest określenie, czy w związku ze sprzedażą działek podmiot działa jako handlowiec oraz czy ma zamiar czynności dostawy wykonywać w sposób częstotliwy.

W przepisach ustawy o podatku od towarów i usług nie została zawarta definicja "częstotliwości", zatem przy wyjaśnieniu tego pojęcia należy brać pod uwagę przede wszystkim wykładnię językową, zgodnie z którą "częstotliwy" oznacza m.in. częsty, wielokrotny. Znaczenie pojęcia "częstotliwy" w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy może wskazywać na to, iż w niektórych przypadkach nawet jednorazowa sprzedaż działek może zostać uznana za działalność gospodarczą, jeżeli w momencie jej realizacji osoba ma zamiar dokonywać tych czynności wielokrotnie. Przykładowo, podejmowane przez właściciela takie czynności jak zmiana przeznaczenia gruntu, podział nieruchomości na kilka lub kilkanaście działek, stanowią bowiem ciąg zdarzeń, które mogą świadczyć o zamiarze wykonywania czynności sprzedaży w sposób częstotliwy. Zamiar zaś kontynuowania sprzedaży może wypełniać przesłanki uznania tych czynności za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Z powyższego wynika, iż w niektórych przypadkach nawet jednorazowa, bądź dokonywana w pewnych odstępach czasu sprzedaż ww. działek, może zostać uznana za działalność gospodarczą.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie określa również co oznacza pojęcie "handlowiec". Zdaniem tut. Organu należy je zatem rozumieć w znaczeniu słownikowym. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005) "handel" to "zorganizowana wymiana dóbr, obrót towarów polegający na kupnie - sprzedaży". Można zatem przyjąć, że określenie "handlowiec" oznacza podmiot, który sprzedaje nabyte w tym celu towary.

W świetle powyższej analizy odniesionej do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Podatnika we wniosku o wydanie interpretacji, oraz faktów przedstawionych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, stwierdza się, że opisane okoliczności nie wskazują na to, aby zamierzający dokonać sprzedaży gruntu miał działać w charakterze handlowca. Nie można bowiem wskazać, że Wnioskodawca nabył grunt w celu odsprzedaży. Wydzielenie z nieruchomości 8 działek i planowana sprzedaż dwóch z nich jest konsekwencją zmiany sytuacji zdrowotnej, na którą Podatnik nie miał żadnego wpływu. Pan X pierwotnie chciał wybudować na przedmiotowym gruncie dom. Okoliczność ta potwierdza, iż intencją Strony w chwili nabycia nieruchomości w roku 1989 było jej wykorzystanie do celów prywatnych, a nie odsprzedaż z określonym zyskiem.

Jeżeli zatem przedmiotowy grunt nigdy nie był wykorzystywany przez Podatnika w działalności gospodarczej (w tym również w działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o VAT), należy uznać, że jego sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym tut. Organ zmienia interpretację indywidualną z dnia 9 stycznia 2009 r. znak ILPP1/443-960/08-4/MT.

Na zmienioną niniejszym aktem pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 9 stycznia 2009 r. znak ILPP1/443-960/08-4/MT stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.