ILPP1/443-986/09-2/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy O. przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2009 r. (data wpływu 20 sierpnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji wniesienia aportu rzeczowego do spółki z o.o. - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku transakcji wniesienia aportu rzeczowego do spółki z o.o.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Gmina O. (dalej: Gmina) zamierza wnieść do spółki O. Spółka z o.o. (dalej: Spółka) aport rzeczowy (wkład niepieniężny) w postaci sieci oświetlenia ulicznego wybudowanego do końca roku 2008 ze środków budżetu Gminy. W zamian za wniesiony wkład niepieniężny Gmina otrzyma udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki.

Spółka powstała dla realizacji zadania własnego gmin (będących udziałowcami spółki) z zakresu oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie danej gminy. Głównym udziałowcem spółki jest E. S.A. w K., pozostałe udziały posiadają gminy położone na terenie byłego województwa kaliskiego i konińskiego.

Obowiązek finansowania oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy określony został w art. 18 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.). Przepisom ww. ustawy odpowiada art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), zgodnie z którym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zaopatrzenie w energię elektryczną.

Gminie nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na budowę sieci oświetlenia ulicznego, wobec braku związku ze sprzedażą opodatkowaną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Gminę po dniu 31 marca 2009 r. do Spółki z udziałem Gminy aportu rzeczowego w postaci sieci oświetlenia ulicznego wybudowanego do końca roku 2008 (niestanowiących przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) w zamian za udziały w kapitale zakładowym spółki będzie korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), zwalniającego od podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej a także grunty. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W definicji dostawy towarów sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci towaru do innego podmiotu (spółki), bowiem w takim przypadku dochodzi do przeniesienia prawa rozporządzania towarem jak właściciel. Wkład rzeczowy wniesiony do spółki staje się od tego momentu jej własnością a więc następuje przeniesienie na spółkę praw własności do przedmiotu wkładu. Tak więc wniesienie aportu stanowi czynność o charakterze odpłatnym w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i podlega opodatkowaniu tym podatkiem na zasadach ogólnych. Jednakże zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku od towarów i usług czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina realizuje zadania użyteczności publicznej, którymi są zadania własne gminy i których celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gdzie w pkt 3 wymieniono jako zadania własne gminy, m.in. sprawy zaopatrzenia w energię elektryczną.

Zakres zadań gmin, związanych z doprowadzaniem energii elektrycznej, precyzują przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne. Zgodnie z treścią art. 18 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, do zadań własnych gminy w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną należy planowanie i organizacja zaopatrzenia w energię elektryczną na obszarze gminy, jak również finansowanie oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych, znajdujących się na terenie gminy.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym organizacjami pozarządowymi. Gmina realizuje swój ustawowy obowiązek w zakresie zaopatrzenia w energię elektryczną, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy poprzez Spółkę, której jest jednym z udziałowców. Tak więc sprawy zaopatrzenia w energię elektryczną, tj. świadczenie oświetlenia ulic, placów i dróg znajdujących się na terenie gminy należą do zadań własnych gminy i są zbiorową potrzebą wspólnoty samorządowej jaką jest gmina. Dlatego też wniesienie przez Gminę aportu rzeczowego do Spółki w postaci sieci oświetlenia ulicznego wybudowanego na terenie Gminy do końca roku 2008 (w zamian za który przysługuje świadczenie wzajemne w postaci udziałów) będzie zwolnione od podatku VAT na podstawie uregulowań zawartych w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, pomimo tego, że czynność ta stanowi odpłatną dostawę towarów.

Z uwagi na powyższe - w ocenie Wnioskodawcy - wniesienie wkładu niepieniężnego nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Gminy jako podmiotu dokonującego odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oznacza to, że wymienioną wyżej stawkę należy stosować, jeżeli brak jest przepisu szczególnego określającego obniżoną stawkę podatku lub zwolnienie od podatku, przy czym przepisy takie zawiera zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak też rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336).

W myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.), zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, do zadań własnych należą m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Z kolei przepis art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 z późn. zm.) stanowi, że gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

Przepis art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) wskazuje, że spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W świetle przytoczonych przepisów, do prowadzenia gospodarki komunalnej jednostki samorządu terytorialnego mogą wykorzystywać m.in. kapitałowe spółki handlowe, czyli spółki z o.o. oraz spółki akcyjne. Są one przez jednostki samorządu terytorialnego tworzone i funkcjonują w oparciu o przepisy kodeksu spółek handlowych, z zastrzeżeniem obowiązku równoczesnego stosowania w tej mierze określonych - mających charakter lex specialis w stosunku do tego kodeksu - przepisów ustawy o gospodarce komunalnej (w szczególności art. 10, art. 10a, art. 10b, art. 12 i art. 13) oraz przepisów ustaw ustrojowych.

W niniejszej sprawie należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 12 ustawy o gospodarce komunalnej, według którego do wnoszenia wkładów oraz obejmowania udziałów i akcji stosuje się przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz przepisy Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem przepisów ustaw o samorządzie gminnym, o samorządzie powiatowym, o samorządzie województwa oraz o komercjalizacji i prywatyzacji. Tym samym przepis ten przesądza, że do wnoszenia przez jednostki samorządu terytorialnego wkładów do spółek oraz obejmowania w nich udziałów i akcji powinny być wprost stosowane miarodajne w tym względzie przepisy Kodeksu spółek handlowych oraz Kodeksu cywilnego. Należy również podkreślić, iż zgodnie z art. 43 ustawy o samorządzie gminnym, mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw. Mienie jest instytucją prawa cywilnego, a wykonywanie uprawnień właścicielskich jest domeną prawa cywilnego i podejmowane w tym zakresie czynności maja charakter cywilnoprawny; należą do zakresu spraw jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, a nie jako organu administracji publicznej. Tak więc należy uznać, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zalicza się do kategorii czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina zamierza wnieść do Spółki aport rzeczowy (wkład niepieniężny) w postaci sieci oświetlenia ulicznego wybudowanego do końca roku 2008 ze środków budżetu Gminy. W zamian za wniesiony wkład niepieniężny Gmina otrzyma udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki. Spółka powstała dla realizacji zadania własnego gmin (będących udziałowcami spółki) z zakresu oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie danej gminy. Obowiązek finansowania oświetlenia ulic, placów i dróg publicznych znajdujących się na terenie gminy określony został w art. 18 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.). Przepisom ww. ustawy odpowiada art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty, w tym m.in. zaopatrzenie w energię elektryczną. Gminie nie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na budowę sieci oświetlenia ulicznego, wobec braku związku ze sprzedażą opodatkowaną.

Zatem mając na uwadze przedstawiony powyżej stan prawny i faktyczny sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nastąpiła czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej w ramach czynności cywilnoprawnej.

Reasumując, czynność wniesienia przez Gminę do Spółki z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci sieci oświetlenia ulicznego będzie czynnością wykonywaną na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej. W konsekwencji powyższego czynność ta nie może korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.