ILPP1/443-985/14-5TK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki komandytowej przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2014 r. (data wpływu 22 października 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia - brak daty (data wpływu 16 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji związanych ze śmiercią jednego ze wspólników Spółki i wejścia ściśle oznaczonego spadkobiercy na jego miejsce - jest prawidłowe.

W dniu 22 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji związanych ze śmiercią jednego ze wspólników Spółki i wejścia ściśle oznaczonego spadkobiercy na jego miejsce. Wniosek uzupełniono w dniu 16 stycznia 2015 r. o informację dotyczącą zmiany adresu i nazwy Spółki oraz dokonanie opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką komandytową trzech wspólników - dwóch komplementariuszy (A. i B. - syn A. i C.) oraz jednego komandytariusza (C., żony A., matki B.). Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, posiadającym swój NIP.

W umowie spółki znajduje się zapis, w myśl którego śmierć wspólnika nie powoduje rozwiązania Spółki. Ponadto w umowie znajduje się zapis, stosownie do którego w przypadku śmierci poszczególnego wspólnika, na jego miejsce wstąpi wyłącznie jego ściśle oznaczony z imienia i nazwiska spadkobierca, tj. w przypadku śmierci:

a. A. - w Jego miejsce wstępuje spadkobierca -B.;

b. B. - w Jego miejsce wstępuje spadkobierca -A.;

c. C. - w Jej miejsce do Spółki wstępuje spadkobierca - córka, D., posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych.

Jak wskazał Wnioskodawca, tego typu postanowienia mają na celu zabezpieczenie funkcjonowania Spółki w odpowiednim gronie, a także zapobieżenie sytuacji, w której spadkobiercą komplementariusza zostałby komandytariusz lub odwrotnie - to doprowadziłoby do niedopuszczalnego na gruncie kodeksu spółek handlowych połączenia statusu komplementariusza z komandytariuszem i skutkowało rozwiązaniem Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w razie śmierci jednego ze wspólników, na miejsce którego wstąpi jego ściśle oznaczony spadkobierca, nastąpi likwidacja działalności zgodnie z art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i powstanie obowiązek sporządzenia spisu z natury towarów, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT i konieczność opodatkowania towarów i usług z niego wynikających.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie nastąpi likwidacja działalności, o której mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o VAT i nie powstanie obowiązek sporządzenia spisu z natury towarów, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT i konieczność opodatkowania towarów i usług z niego wynikających.

Zgodnie z art. 14 ust. 1, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej.

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Istotne z punktu widzenia zastosowania przepisu art. 14 ustawy o VAT jest rozwiązanie spółki komandytowej (przez które rozumie się zaprzestanie prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej), które skutkuje utratą przez nią podmiotowości podatkowej na gruncie ustawy o VAT.

Jak już zostało wskazane wcześniej, w umowie Spółki zawarte są zapisy, które mają zapewnić prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę, mimo śmierci któregokolwiek ze wspólników.

W związku z powyższym należy uznać, iż w przypadku śmierci jednego ze wspólników Spółki, gdzie w jego miejsce wstąpi ściśle oznaczony spadkobierca, zgodnie z postanowieniami umowy Spółki komandytowej, Spółka będzie istnieć nadal - nie dojdzie do jej rozwiązania. W związku z tym nie znajdzie do niej zastosowanie przepis art. 14 ust. 1 ustawy o VAT stanowiący o obowiązku opodatkowania podatkiem VAT towarów własnej produkcji i towarów, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy.

W konsekwencji nie powstanie również obowiązek sporządzenia spisu z natury towarów, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm., dalej: "k.s.h."), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Zgodnie z art. 124 § 1 k.s.h., śmierć komandytariusza nie stanowi przyczyny rozwiązania spółki. Spadkobiercy komandytariusza powinni wskazać spółce jedną osobę do wykonywania ich praw. Czynności dokonane przez pozostałych wspólników przed takim wskazaniem wiążą spadkobierców komandytariusza. Podział udziału komandytariusza w majątku spółki między spadkobierców jest skuteczny wobec spółki jedynie za zgodą pozostałych wspólników (art. 124 § 2 k.s.h.).

W sytuacji, gdy spółka komandytowa jest dwuosobowa, to wraz ze śmiercią jednego ze wspólników przestaje istnieć. Jeżeli natomiast wspólników jest więcej niż dwóch, spółka może istnieć nadal.

Należy zauważyć, że decydujące w tej kwestii są zapisy umowy spółki, przewidujące lub nieprzewidujące wejścia spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika.

Śmierć wspólnika w dwuosobowej spółce komandytowej nie powoduje rozwiązania spółki, o ile spadkobierca (osoba uprawniona) wejdzie w miejsce zmarłego wspólnika.

Spółka może zatem ulec rozwiązaniu w przypadku śmierci wspólnika, jeżeli wspólników było dwóch oraz gdy w umowie spółki nie zostało zastrzeżone, że spadkobiercy wspólnika mogą wejść na jego miejsce. Do rozwiązania spółki komandytowej dochodzi również, gdy spadkobiercy nie chcą lub nie mogą wejść w miejsce zmarłego wspólnika.

Stosownie do zapisu art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

W myśl art. 14 ust. 2 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Przepis ust. 1 - w świetle art. 14 ust. 3 ustawy - stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - art. 14 ust. 4 ustawy.

W oparciu o art. 14 ust. 5 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej "spisem z natury". Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Stosownie do zapisu art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury (art. 14 ust. 7 ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 8 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2.

Jak stanowi art. 14 ust. 9a ustawy, osobom fizycznym, o których mowa w ust. 1 pkt 2 oraz osobom, które były wspólnikami spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, w dniu ich rozwiązania, zwanych dalej "byłymi wspólnikami", przysługuje prawo zwrotu różnicy podatku wykazanego w deklaracji podatkowej za okres, w którym odpowiednio te osoby lub spółki były podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.

Na podstawie art. 14 ust. 9b ustawy, w przypadku byłych wspólników zwrotu różnicy podatku dokonuje się na podstawie złożonej deklaracji podatkowej wraz z załączonymi do tej deklaracji:

Zgodnie z art. 14 ust. 10 ustawy, do rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury przepisy art. 99 stosuje się odpowiednio.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką komandytową trzech wspólników - dwóch komplementariuszy oraz jednego komandytariusza. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT, posiadającym swój NIP.

W umowie spółki znajduje się zapis, w myśl którego śmierć wspólnika nie powoduje rozwiązania Spółki. Ponadto w umowie znajduje się zapis, stosownie do którego w przypadku śmierci poszczególnego wspólnika, na jego miejsce wstąpi wyłącznie jego ściśle oznaczony z imienia i nazwiska spadkobierca.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą konsekwencji dla Spółki w przypadku śmierci jednego ze wspólników Spółki i wejścia ściśle oznaczonego spadkobiercy na jego miejsce.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w przypadku śmierci jednego ze wspólników i - zgodnie z postanowieniami umowy Spółki komandytowej - wejścia spadkobiercy na jego miejsce, Spółka nadal będzie istnieć, zatem nie dojdzie do Jej rozwiązania i nie powstanie konieczność opodatkowania podatkiem VAT w myśl art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy towarów własnej produkcji i towarów które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy.

W związku z powyższym, jeżeli w analizowanej sprawie nie dojdzie do rozwiązania Spółki, Wnioskodawca nie będzie również zobowiązany do sporządzenia spisu z natury towarów na dzień rozwiązania Spółki, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy, a także nie będzie miał obowiązku dopełnienia innych obowiązków określonych w art. 14 ust. 6-10 ustawy, stanowiących o momencie powstania obowiązku podatkowego w związku z rozwiązaniem Spółki, czy o sposobie określenia podstawy opodatkowania i zwrotu różnicy podatku byłym wspólnikom.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji związanych ze śmiercią jednego ze wspólników Spółki i wejścia ściśle oznaczonego spadkobiercy na jego miejsce.

Natomiast, w kwestii dotyczącej zasad ewidencji i identyfikacji podatników i płatników w zakresie zachowania numeru NIP spółki komandytowej w sytuacji śmierci jednego ze wspólników i wejścia spadkobierców na jego miejsce została wydana odrębna interpretacja z dnia 22 stycznia 2015 r., nr ILPP1/443-985/14-4/TK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.