ILPP1/443-982/09-4/AI

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2009 r. (data wpływu 19 sierpnia 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 października 2009 r. (data wpływu 8 października 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych wypłacanych dystrybutorom - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych wypłacanych dystrybutorom. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 października 2009 r. o doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego oraz o dokonanie wpłaty brakujących opłat.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest producentem m.in. okuć, podnośników, zawiasów oraz innych elementów do mebli. Odbiorcami produktów Spółki są przede wszystkim firmy dystrybucyjne (dalej "Odbiorcy"). Spółka podpisuje z niektórymi Odbiorcami umowy, w których określane są zasady przyznawania im przez Spółkę premii pieniężnych. Umowa podpisana z każdym z Odbiorców określa indywidualnie zasady przyznawania i wysokość premii pieniężnej. Wysokość przyznanej premii pieniężnej ustala się zasadniczo na bazie wskaźnika procentowego uzależnionego od wartości zakupionych przez Odbiorcę towarów w okresie odpowiadającym rokowi obrotowemu Spółki, tzn. od 1 lipca danego roku do 30 czerwca roku następnego. Przy obliczaniu wysokości premii pieniężnej nie będzie brana pod uwagę wartość towarów zakupionych po cenach specjalnych. Sposób obliczania premii pieniężnej w przypadku osiągnięcia przez Odbiorcę progu wartości zakupów określa następujący wzór:

R = P% x Wz

gdzie:

R - wartość przysługującej premii,

Wz - rzeczywista wartość zakupów dokonanych przez Odbiorcę,

P% - wysokość udzielanej premii pieniężnej.

Premie pieniężne przyznawane Odbiorcom przez Spółkę mają zatem charakter "zadaniowy" (stawka procentowa premii pieniężnej ma charakter progresywny, tj. rośnie proporcjonalnie do wartości zakupów przekraczających określone w umowie progi).

Ponadto, z pisma uzupełniającego z dnia 6 października 2009 r. wynika, iż wypłacane premie mają wyłącznie charakter pieniężny. Premia nie przyjmuje nigdy charakteru niepieniężnego, tzn. Spółka nie przyznaje "premii" w postaci rzeczowej względnie w postaci usług. Przy czym wypłata premii następuje zasadniczo poprzez potrącenie (kompensatę) następujących wierzytelności:

Premia naliczana jest od wartości zakupu w danym roku obrotowym Spółki (od 1 lipca do 30 czerwca) wszelkich towarów będących w asortymencie Spółki. Przy obliczaniu wysokości premii nie jest brana pod uwagę jedynie wartość zakupów po cenach specjalnych.

W zamian za udzielenie premii nie będzie miało miejsce świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze intensyfikacyjnym, promocyjnym, marketingowym, reklamowym, lojalnościowym. Jedynym dodatkowym warunkiem udzielenia premii pieniężnych jest dotrzymywanie przez Kontrahenta (beneficjenta premii) terminów płatności podanych przez Spółkę na fakturach sprzedaży.

Zasadniczym warunkiem jest dokonanie zakupu towarów Spółki o określonej wartości w trakcie roku obrotowego Spółki (od 1 lipca do 30 czerwca). Ponadto Spółka podkreśla, iż celem prowadzonej przez nią polityki premii pieniężnych wobec kontrahentów jest wzrost sprzedaży towarów handlowych oferowanych przez Spółkę.

Umowa ustalająca zasady wynagradzania za świadczone usługi nie nakłada na Kontrahenta żadnych obowiązków, celem których byłaby intensyfikacja sprzedaży produktów Wnioskodawcy. Dla przyznania premii nie jest wymagane podejmowanie żadnych działań poza zakupem towarów Spółki o odpowiedniej łącznej wartości oraz terminową zapłatą kwot wynikających z faktur otrzymywanych od Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów ustawy o VAT spełnienie przez danego Odbiorcę warunków uprawniających go do otrzymania od Spółki premii pieniężnej stanowi świadczenie usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22%, przy czym premia pieniężna stanowi wynagrodzenie należne Odbiorcy od Spółki za tak rozumianą usługę.

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnienie przez Odbiorcę warunków uprawniających do ich otrzymania od Spółki stanowi świadczenie usług w rozumieniu przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 22%, przy czym premia pieniężna stanowi wynagrodzenie należne Odbiorcy od Spółki za tak rozumianą usługę.

Z punktu widzenia podatku VAT premie pieniężne przyznawane przez podatników kontrahentom mogą zostać potraktowane, w zależności od okoliczności, jako:

Ad. 1

Premia pieniężna jako wynagrodzenie za usługę.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zacytowany przepis ma charakter przepisu otwartego i odnosi się do nieograniczonej liczby zdarzeń. W uproszczeniu przyjąć można, iż jeżeli coś nie je jest traktowane jako dostawa towarów, to stanowi to świadczenie usług. Nie ulega wątpliwości, iż dokonanie przez beneficjenta premii zakupu w określonym okresie czasu towarów o określonej wartości, stanowi świadczenie na rzecz podmiotu przyznającego premię. Tym samym beneficjenci świadczą "usługi" w rozumieniu ww. przepisu, opodatkowane VAT, a premia pieniężna stanowi wynagrodzenie za tę usługę.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał się na następujące interpretacje:

* z dnia 30 grudnia 2004 r., nr PP3-812-1222/2004/AP/4026,

* z dnia 15 maja 2007 r., nr PT3-812-230/127/AK/07/AP-2965,

* z dnia 28 grudnia 2007 r., nr PT3/0602/34/599/LBE/07/MB7-16001,

* z dnia 10 września 2007 r., nr ILPP1/443-88/07-2/TW.

Ad. 2

Premia "poza VAT".

Premia pieniężna, która nie jest powiązana ani z konkretnymi dostawami względnie usługami przyznającego premię pieniężną, ani z określonym zachowaniem beneficjenta (Odbiorcy), należy traktować jako świadczenie neutralne z punktu widzenia VAT. Przykładem takiej premii pieniężnej jest premia uznaniowa przyznana kontrahentowi "za dobrą współpracę". Taką premię pieniężną należy udokumentować notą księgową.

Ad. 3

Premia pieniężna jako rabat.

Jako rabat należy traktować takie premie pieniężne, które można powiązać z konkretnymi dostawami względnie usługami przyznającego premie pieniężne na rzecz beneficjenta premii pieniężnej. Przyznanie takich premii pieniężnych prowadzi w istocie do pomniejszenia ceny (wynagrodzenia) należnego przyznającemu premię pieniężną od beneficjenta. Przyznanie premii pieniężnej będącej rabatem prowadzi do zmniejszenia obrotu (podstawy opodatkowania VAT) z tytułu dostaw względnie usług nabywanych przez beneficjenta premii pieniężnej od przyznającego premię pieniężną. Przyznanie takiej premii pieniężnej należy zatem udokumentować poprzez wystawienie faktury korygującej przez przyznającego premię pieniężną.

W przedmiotowej sprawie Spółka zobowiązana jest zapłacić premię pieniężną w przypadku, gdy Odbiorca dokonana w uzgodnionym czasie zakupu towarów Spółki o uzgodnionej minimalnej wartości. Tym samym - zdaniem Spółki - niewątpliwie wystąpi sytuacja opisana powyżej w pkt 1, tj. ze świadczeniem przez Odbiorców usług na rzecz Spółki.

Odbiorcy postępują zatem prawidłowo wystawiając dla udokumentowania ww. usług na Spółkę faktury VAT obejmujące podatek należny wg stawki 22%.

Z "ostrożności procesowej" Spółka dodaje, że:

W ostatnim czasie sądy administracyjne wydały kilka orzeczeń, zgodnie z którymi premie pieniężne wypłacane w zamian za dokonanie przez kontrahentów zakupów o określonej wartości w określonym okresie nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Zdaniem Spółki ww. stanowisko sądów nie jest prawidłowe. Gdyby jednak organ wydający interpretacje nie podzielił zdania Spółki w powyższej kwestii, uznając, iż Odbiorcy w opisanych okolicznościach nie świadczą na rzecz Spółki usług opodatkowanych VAT, w konsekwencji należałoby zdaniem Spółki uznać, iż:

(1) zarówno spełnianie przez Odbiorców warunków przyznania premii pieniężnych, jak i przyznawanie i wypłata premii pieniężnych przez Spółkę, są działaniami neutralnymi z punktu widzenia podatku VAT (sytuacja scharakteryzowana powyżej w pkt 2);

(2) brak jest natomiast podstaw dla przyjęcia, że przyznanie przez Spółkę premii pieniężnej jest tożsame z udzieleniem przyznania rabatu (sytuacja 2); premia nie jest bowiem odnoszona do żadnych konkretnych dostaw względnie usług dokonywanych przez Spółkę na rzecz Odbiorców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą" opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

* przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

* zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

* świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Uwzględniając powyższe, każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót z zastrzeżeniem ust. 2 -22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (...).

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie, bądź też związane są ze świadczeniem dodatkowych usług na rzecz sprzedawcy itp.

W sytuacji, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą (dostawami) i nie wiąże się z wykonywaniem na rzecz sprzedawcy dodatkowych czynności (zobowiązanie do prowadzenia akcji o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym etc.), to nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, o którym mowa w art. 29 ust. 4 ustawy. Rabat rozumieć należy, jako zniżkę od ustalonej ceny określonego towaru lub usługi, wyrażoną procentowo lub kwotowo. Rozróżnia się rabaty na przyznane przed ustaleniem ceny oraz udzielane po jej ustaleniu. Rabat udzielony w momencie wystawienia faktury (rabat transakcyjny), nie ma znaczenia dla ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ kwota należna od nabywcy już go uwzględnia - dane dotyczące rabatu znajdą swoje odzwierciedlenie w wystawionej fakturze stwierdzającej dokonanie sprzedaży. Rabat udzielony po sprzedaży i wystawieniu faktury, w której dokonano pierwotnego określenia obrotu (rabat potransakcyjny), wymaga wystawienia faktury korygującej, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), zwanym dalej rozporządzeniem.

W myśl § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca - na mocy § 13 ust. 2 rozporządzenia - powinna zawierać co najmniej:

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (jako producent) podpisuje z niektórymi Odbiorcami umowy, w których określane są zasady przyznawania im przez Spółkę premii pieniężnych. Umowa podpisana z każdym z Odbiorców określa indywidualnie zasady przyznawania i wysokość premii pieniężnej. Wysokość przyznanej premii pieniężnej ustala się zasadniczo na bazie wskaźnika procentowego uzależnionego od wartości zakupionych przez Odbiorcę towarów w okresie odpowiadającym rokowi obrotowemu Spółki, tzn. od 1 lipca danego roku do 30 czerwca roku następnego. Przy obliczaniu wysokości premii pieniężnej nie jest brana pod uwagę wartości towarów zakupionych. Premie pieniężne przyznawane Odbiorcom przez Spółkę mają zatem charakter "zadaniowy" (stawka procentowa premii pieniężnej ma charakter progresywny, tj. rośnie proporcjonalnie do wartości zakupów przekraczających określone w umowie progi). W zamian za udzielenie premii nie ma miejsca świadczenie innych usług, w tym usług o charakterze intensyfikacyjnym, promocyjnym, marketingowym, reklamowym, lojalnościowym. Jedynym dodatkowym warunkiem udzielenia premii pieniężnych jest dotrzymywanie przez Kontrahenta (beneficjenta premii) terminów płatności podanych przez Spółkę na fakturach sprzedaży.

Z powyższego wynika, iż Odbiorca otrzymując premie pieniężne, nie jest w żaden sposób zobowiązany przez Zainteresowanego koniecznością wykonywania na jego rzecz jakichkolwiek innych czynności mających na celu intensyfikację sprzedaży, czy promocję towarów. Tym samym otrzymywanie gratyfikacji pieniężnej przez Odbiorcę nie jest w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Spółkę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać składania przez odbiorców zamówień czy też dokonywania zakupów.

Zatem z przedmiotowego wniosku wynika, że Spółka wypłaca premie z tytułu dokonania przez Odbiorcę w przewidzianym czasie zakupu określonej wartości towarów. Przy czym warunkiem udzielenia premii pieniężnych jest jedynie dotrzymywanie przez Kontrahenta (beneficjenta premii) terminów płatności podanych przez Spółkę na fakturach sprzedaży. Wysokość premii zróżnicowana jest ze względu na wielkość obrotu i stanowi ona ustalony procent wielkość zakupów w danym czasie.

Odnosząc się do powyższego, należy stwierdzić, że premie pieniężne wypłacane na rzecz klientów (Odbiorców) można przyporządkować do konkretnych dostaw, bowiem obrót uprawniający ich do uzyskania gratyfikacji pieniężnych ustalony jest na podstawie wielkości faktycznie zrealizowanych zakupów dokonanych w konkretnie określonym przedziale czasowym (rok). Wypłata premii następuje po osiągnięciu określonego w umowie handlowej poziomu obrotu i odnosi się generalnie do całości zakupów (z wyłączeniem jedynie towarów zakupionych po cenach specjalnych) zrealizowanych u dostawcy.

Aby więc ustalić wysokość premii należnej nabywcom towarów, zsumowane muszą być poszczególne faktury dokumentujące konkretne dostawy, na podstawie których dokonywane jest obliczenie premii stanowiącej w efekcie obniżenie wartości tychże poszczególnych dostaw w całym okresie rozliczeniowym objętym gratyfikacją w postaci przyznanej premii.

Reasumując, w opisanym przypadku, w związku z wypłacaną premią pieniężną nabywcy nie są w żaden sposób zobowiązani do świadczenia innych usług, takich jak usługi o charakterze promocyjnym, marketingowym, reklamowym itp., a więc otrzymana premia pieniężna nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług przez podmiot otrzymujący premię i u niego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Premia ta w istocie stanowi rabat obniżający wartość konkretnych dostaw udokumentowanych poszczególnymi fakturami - zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy - zmniejszający podstawę opodatkowania. Zatem udzielenie przedmiotowej premii pieniężnej podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, a na podstawie przepisu § 13 ust. 1 rozporządzenia, w celu udokumentowania jej udzielenia Wnioskodawca powinien wystawić fakturę korygującą uwzględniającą wymogi wynikające z § 13 ust. 2 rozporządzenia.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) zainteresowanej Spółki. Inne kwestie zawarte w stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych wypłacanych dystrybutorom. Kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących premie pieniężne została zawarta w interpretacji nr ILPP1/443-982/09-5/AI z dnia 9 listopada 2009 r. Natomiast, rozstrzygnięcia w zakresie: opodatkowania premii pieniężnych wypłacanych dystrybutorom oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących premie pieniężne w opisanym zdarzeniu przyszłym załatwiono w interpretacjach nr: ILPP1/443-982/09-6/AI oraz ILPP1/443-982/09-7/AI z dnia 9 listopada 2009 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.