ILPP1/443-95/14-4/AWa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 28 stycznia 2014 r. (data wpływu 6 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono pismem z 2 kwietnia 2014 r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 1996 Wnioskodawca nabył od "A" nieruchomość rolną i stał się jej współwłaścicielem w udziale 1/2 własności, zgodnie z aktem notarialnym z 5 listopada 1996 r. Przedmiot sprzedaży stanowiła powierzchnia 217,3097 ha. Nieruchomość należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako producent rolny i nie prowadzi działalności rolniczej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, tzn. jest wspólnikiem spółki jawnej, która to spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji pieczywa; współudziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiotem działalności jest produkcja paluszków; a także jest współudziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością działającej w branży deweloperskiej.

Na podstawie decyzji (...) Prezydent Miasta zatwierdził na wniosek obu współwłaścicieli nieruchomości podział części nieruchomości położonej w obrębie miasta. W wyniku ww. podziałów części zakupionej nieruchomości w obrębie miasta powstało 18 działek o łącznej powierzchni 9,2739 ha i zostały one oznaczone numerami od 354/27 do 354/44. Przy podziale uwzględniono powstanie drogi wewnętrznej na działkach 354/38, 354/39, 354/40 i 354/34. Po podziałach ww. działek ustalono, że działka 354/28 jest w części objęta ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego nr 15 z 15 listopada 2004 r. z przeznaczeniem na drogę - oznaczenie KG, MP oraz R, natomiast w pozostałej części działka 354/28, podobnie jak wszystkie pozostałe działki, nie posiada obowiązującego planu zagospodarowania, są natomiast objęte ustaleniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego i oznaczone są symbolem MUW - tereny zabudowy wielofunkcyjnej.

Ponadto, dla części podzielonych działek wydano decyzje o warunkach zabudowy. Z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy wystąpił podmiot zainteresowany zakupem działek od Wnioskodawcy. Podmiot działa w branży deweloperskiej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, gdzie jednym ze współudziałowców jest Wnioskodawca. Następnie, podmiot zainteresowany zakupem działek wystąpił o warunki przyłączenia do sieci energetycznej, kanalizacyjnej i gazowej, działając w oparciu o umowę użyczenia zawartą ze współwłaścicielami działek.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, wszystkie 18 działek posiada oznaczenie - grunty orne. Wnioskodawca planuje sprzedać na rzecz firmy deweloperskiej część działek zakupionych wcześniej od "A".

Wnioskodawca w związku ze sprzedażą nie podjął żadnych działań marketingowych. Sprzedaż nastąpi na rzecz spółki, która sama zgłosiła chęć nabycia działek, sama dokonała uzbrojenia terenu, natomiast Wnioskodawca wraz ze współwłaścicielem nieruchomości dokonali podziału działek. Przedmiotem sprzedaży będą zatem działki, na które wydano warunki zabudowy, jedna działka, która w części mieści się w planie zagospodarowania przestrzennego i jest przewidziana pod budowę drogi, a w pozostałej części nie jest w nim ujęta i nie ma dla niej warunków zabudowy oraz jedna działka, która nie jest objęta, ani miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ani nie wydano dla niej warunków zabudowy.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Wnioskodawca nabył w roku 1996 grunt od "A" celem prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca zamierza zbyć przedmiotowe działki ze względów ekonomicznych. Przedmiotowe nieruchomości od momentu ich nabycia były wykorzystywane w działalności rolniczej prowadzonej przez współwłaściciela nieruchomości. Współwłaściciel jest zarejestrowany jako producent rolny, nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu prowadzenia działalności rolniczej. Z ww. nieruchomości gruntowej dokonywane były przez cały okres zbiory i sprzedaż produktów rolnych. Przedmiotowa nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Przedmiotowy grunt był przedmiotem umowy użyczenia - nieodpłatnej, zawartej z podmiotem zainteresowanym aktualnie zakupem ww. gruntu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy Wnioskodawca stanie się podatnikiem VAT z tytułu sprzedaży działek.

2. Czy w przypadku uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT w zakresie sprzedaży działek, sprzedaż działki, dla której nie ma miejscowego planu zagospodarowania, ani warunków zabudowy oraz działki, która tylko częściowo figuruje w miejscowym planie zagospodarowania, a w pozostałej części nie jest w nim ujęta oraz nie ma dla niej warunków zabudowy mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a opodatkowanie wystąpi tyko w stosunku do działek, na które wydano warunki zabudowy.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1. Należy przyjąć, że sprzedając grunt Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży działek, a dokonuje jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Ad. 2. W przypadku uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w zakresie sprzedaży działek, w opinii Wnioskodawcy, sprzedając działkę, dla której nie ma planu zagospodarowania przestrzennego ani wydanych warunków zabudowy - należy zastosować zwolnienie od podatku VAT. Przy sprzedaży działki, która częściowo jest ujęta w planie zagospodarowania przestrzennego pod budowę drogi, a częściowo nie jest w nim ujęta, ani nie ma dla niej warunków zabudowy, ze względu na fakt, że nie może ona zostać podzielona przy sprzedaży - także w stosunku do całości działki należy zastosować zwolnienie od podatku VAT. Opodatkowanie podatkiem VAT nastąpi tylko w stosunku do sprzedaży działek, na które wydano warunki zabudowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności - art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121).

Na mocy art. 195 Kodeksu cywilnego, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Stosownie do art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W świetle powyższych przepisów, w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

Zatem, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, zbycie nieruchomości, a także udziału we współwłasności nieruchomości należy traktować w kategorii sprzedaży towarów.

Wskazać należy, że towarem jest również udział w prawie własności lub użytkowaniu wieczystym nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.UE L Nr 347.1 z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Aby zatem dostawę towarów (nawet jednorazową) uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar dokonywać takich czynności wielokrotnie, a wykorzystywane przez niego towary, czy usługi zostały nabyte w celu spożytkowania ich do wykonywania tej czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą również zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy udziału w nieruchomościach gruntowych istotne jest czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży udziału w nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.) - a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy - jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego nie wynika jakiekolwiek aktywne działanie Wnioskodawcy, tj. uzyskanie zezwolenia na budowę dla tych gruntów, uzbrojenie, utwardzenie, działania marketingowe itd., które wskazywałoby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach C-180 i C-181, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W tym miejscu - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. powołanej wcześniej ustawy - Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 140 ww. Kodeksu, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzania. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzania. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzania testamentowego (...) (Edward Gniewek, "Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz", Zakamycze, 2001, komentarz do art. 140 k.c.).

Z powyższych wyjaśnień wynika zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy opisanych udziałów w nieruchomościach gruntowych Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika. Zainteresowany nie wykorzystywał nieruchomości w działalności gospodarczej. Nic nie wskazuje na to, aby nabyciu udziałów w nieruchomościach towarzyszył zamiar ich późniejszego zbycia. Zainteresowany nie podejmował również jakichkolwiek czynności zmierzających do przygotowania działek do zorganizowanej, handlowej sprzedaży, tj. nie prowadził żadnych prac budowlanych, ani ziemnych polegających na uzbrojeniu terenu, utwardzaniu dróg, czy też urządzaniu zieleni oraz nie przeprowadzał żadnych działań marketingowych, a przedmiotowe działki nie były i nie są udostępniane osobom trzecim w celach zarobkowych. Ponadto wskazać należy, że z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla ww. działek.

Zatem, Zainteresowany dokonując sprzedaży opisanych we wniosku udziałów w nieruchomościach gruntowych korzystać będzie z prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy w zakresie sprzedaży przedmiotowych udziałów w nieruchomościach gruntowych, a dostawę tych udziałów - cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Reasumując, w związku ze sprzedażą przedmiotowych udziałów w nieruchomościach gruntowych Wnioskodawca nie stanie się podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, pytanie nr 2 dotyczące wysokości opodatkowania w przypadku uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w zakresie sprzedaży działek - staje się bezprzedmiotowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wobec powyższego, udzielona interpretacja indywidualna jest wiążąca tylko dla Wnioskodawcy, a nie dla współwłaściciela przedmiotowych nieruchomości gruntowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.