ILPP1/443-924/08-2/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. reprezentowanej przez doradcę podatkowego Pana przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2008 r. (data wpływu 2 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach dokumentujących premie - jest prawidłowe.

W dniu 2 października 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach dokumentujących premie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

X Sp. z o.o. (dalej: "Spółka", "Wnioskodawca"), w celu zachęcenia klientów do nabywania produktów wypłaca i zamierza wypłacać w przyszłości swoim klientom premie pieniężne (bonusy). Warunkiem otrzymania bonusu jest osiągnięcie określonego poziomu obrotu wartościowego w uzgodnionym okresie. Premie nie są związane z konkretnymi dostawami.

Część klientów dokumentuje otrzymane bonusy poprzez wystawienie faktury, traktując otrzymane kwoty jako wynagrodzenie za świadczenie usługi dla celów VAT, podczas gdy inni klienci wystawiają noty księgowe uznając, że tego typu świadczenie nie jest usługą i nie podlega opodatkowaniu. Niektórzy klienci posiadają interpretacje wydane przez właściwe dla ich siedziby organy podatkowe lub Ministra Finansów, w zakresie dokumentowania otrzymanych premii pieniężnych.

Z uwagi na pojawiające się w orzecznictwie wątpliwości, czy premia pieniężna wypłacona z tytułu osiągnięcia określonego poziomu zakupów wyrobów może być uznana za czynność, która nie stanowi świadczenia usługi i nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółka zwraca się z wnioskiem o interpretację indywidualną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku otrzymania przez Spółkę faktury dokumentującej usługę osiągnięcia określonego poziomu zakupów (premia pieniężna) Spółka ma prawo odliczyć wykazany w tej fakturze podatek od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartą na fakturze dokumentującej otrzymanie premii pieniężnej.

Spółka nie może bowiem ponosić ujemnych konsekwencji rozbieżnych interpretacji wydawanych przez organy podatkowe, z których jedne uznają osiąganie określonych obrotów za świadczenie usługi (np. Urząd Skarbowy Warszawa - Ursynów, postanowienie z dnia 25 września 2007 r., sygn. 1438/VAT2/443-84/07/258-94/JB; Urząd Skarbowy w Piasecznie, postanowienie z dnia 18 września 2007 r., sygn. 1418/ZT/T/443-59/07/SG, Urząd Skarbowy w Krapkowicach, postanowienia z dnia 26 czerwca 2007 r., sygn. PP/443-11/07/JSZ), natomiast inne stoją na stanowisku, iż czynności te są poza systemem podatku od towarów i usług (np. Izba Skarbowa w Rzeszowie, decyzja z dnia 6 lutego 2008 r., sygn. IS.II/2-443/215/07, Urząd Skarbowy w Krośnie, postanowienie z dnia 17 sierpnia 2007 r., sygn. US.PP/443-26/07, Pierwszy Wielkopolski Urząd Skarbowy w Poznaniu, postanowienie z dnia 26 lipca 2007 r., sygn. ZP/443-86/07).

Zdaniem Spółki, ma ona prawo do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartą na fakturze dokumentującej zakup przedmiotowych usług. Wskazać również należy, że w większości przypadków faktury wystawiane są przez podmioty będące w posiadaniu interpretacji indywidualnych prawa podatkowego, wydanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej, zarówno w trybie obowiązującym od dnia 1 lipca 2007 r., jak i przed tą datą. Zgodnie z nimi, osiągnięcie pułapu określonej wysokości zakupów uprawniającego do otrzymania premii pieniężnej jest usługą świadczoną przez tego podatnika. Wystawiając fakturę kontrahent Spółki działa w zaufaniu do organów podatkowych, będąc przekonanym, że wykonana przez niego czynność stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Faktem jest, iż w obecnie obowiązującym stanie prawnym Minister Finansów nie jest związany wydaną interpretacją i może zgodnie z art. 14e Ordynacji podatkowej dokonać jej zmiany. Jednakże zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić Wnioskodawcy (art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej).

Tym samym, wystawienie faktur, w wypadku posiadania interpretacji organu podatkowego, że dokumentuje ona czynność podlegającą opodatkowaniu powoduje, iż nabywca takiej usługi ma prawo do odliczenia zawartego w fakturze podatku VAT. Nie wystąpi bowiem przesłanka braku prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego, wynikająca z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT - czyli udokumentowania fakturą transakcji nie podlegającej opodatkowaniu lub zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z indywidualną interpretacją wydaną podmiotowi wystawiającemu fakturę, dokonana przez niego czynność jest usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jako taka winna być zatem udokumentowana fakturą VAT, zawierającą wykazany w niej podatek należny.

Podsumowując Wnioskodawca stwierdza, iż Spółka jako nabywca usługi, której przedmiotem jest osiągnięcie określonego pułapu obrotów, będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturze dokumentującej czynność wypłaty premii pieniężnej. Prawo to przysługiwać będzie Spółce z uwagi na fakt, iż wypłacona przez nią premia (zakup usługi) miała bezpośredni związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych, a otrzymana faktura dokumentuje wykonanie czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (w myśl organów podatkowych właściwych dla wystawiającego fakturę). Na poparcie tego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 sierpnia 2008 r., nr ILPP2/443-505/08-2/EWW.

Zainteresowany wskazuje, iż powyższe stanowisko potwierdzają także m.in.:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podlegają:

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

Z powołanych przepisów wynika, że pojęcie odpłatnego świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres i obejmuje nie tylko usługi wymienione w klasyfikacjach statystycznych, ale także szereg innych czynności, dotyczących zarówno transakcji polegających na czynnym, jak również biernym działaniu podatnika. Albowiem, świadczeniem usług jest również każde zachowanie się podmiotu w wykonaniu stosunku zależności, które niekoniecznie polega na fizycznym wykonaniu jakiejkolwiek czynności lub podjęciu działania.

Należy zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega każde świadczenie usług na rzecz innego podmiotu, w zamian za wykonanie których jest wypłacane wynagrodzenie. Konieczne jest bowiem istnienie stosunku prawnego pomiędzy usługobiorcą oraz usługodawcą, w wykonaniu którego następuje świadczenie wzajemne. Zatem z zaistniałego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi płynąć bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Według art. 29 ust. 4 powołanej ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. - obrót zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur.

Tut. Organ pragnie zauważyć, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. (z wyjątkami określonymi w art. 15 tej ustawy) weszła w życie ustawa z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320).

W myśl art. 1 pkt 1 ww. ustawy, w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) art. 29 ust. 4 otrzymał brzmienie "Podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b".

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży, w efekcie których wypłacane są nabywcom tzw. premie pieniężne. Skutki podatkowe wypłacania premii pieniężnych zależne są od wielu czynników tj. m.in. od ustalenia za co faktycznie premie pieniężne zostały wypłacone.

W przypadkach, gdy wypłacane premie dotyczą konkretnej dostawy, nawet jeżeli są to premie wypłacone po dokonaniu zapłaty, powinny być traktowane jak rabat, o którym mowa w cyt. art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, ponieważ mają bezpośredni wpływ na wartość tej dostawy i w efekcie prowadzą do obniżenia wartości (ceny) dostawy. W tym przypadku - do dnia 30 listopada 2008 r. - zastosowanie ma przepis § 16 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.).

Należy zwrócić uwagę, iż z dniem 1 grudnia 2008 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337). Zatem, od dnia 1 grudnia 2008 r. w przypadku rabatów znajdzie zastosowanie art. 29 ust. 4 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008 r.) oraz § 13 ust. 1 i ust. 2 cyt. rozporządzenia, będący odzwierciedleniem § 16 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia z dnia 25 maja 2005 r.

Jeżeli natomiast premia pieniężna jest wypłacana z tytułu dokonywania przez nabywcę nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób, a premie te nie są związane z żadną konkretną dostawą, wówczas należy uznać, że wypłacone premie pieniężne związane są z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem ze świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego takie premie, które to usługi podlegają opodatkowaniu na ogólnych zasadach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca po spełnieniu określonego warunku, jakim jest osiągnięcie określonego poziomu obrotu wartościowego w uzgodnionym okresie czasu, udziela swoim klientom premii pieniężnych (bonusów), celem zachęcenia ich do nabywania produktów Spółki. Zainteresowany zaznacza, iż ma zamiar kontynuować wypłatę tych premii również w przyszłości. Wnioskodawca wskazuje, iż premie nie są związane z konkretnymi dostawami.

W omawianym przypadku, przedmiotowe premie nie dotyczą konkretnych dostaw, tylko całości obrotów uzyskanych w danym okresie. Wobec powyższego należy uznać, iż premie pieniężne są ściśle uzależnione od osiągnięcia określonego w umowie obrotu, a więc określonego zachowania kupującego. Wypłacane przez Spółkę premie pieniężne stanowią rodzaj wynagrodzenia dla nabywcy za odpłatnie świadczone na rzecz dostawcy (Wnioskodawcy) usługi i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie zapisu art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Należy jednak zaznaczyć, że wspomniana wypłata nie stanowi, po stronie wypłacającego premię (Spółki) czynności skutkującej powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Obowiązek ten powstaje bowiem po stronie podmiotu otrzymującego premię.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W świetle powyższego zachowanie podatnika polegające na osiągnięciu lub przekroczeniu określonego obrotu w danym czasie należy uznać za świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i opodatkować na zasadach ogólnych.

Z przedstawionych unormowań wynika zatem, iż otrzymanie premii pieniężnej podlega opodatkowaniu wg stawki podatku w wysokości 22% oraz winno być udokumentowane poprzez wystawienie przez świadczącego usługę - kontrahenta Wnioskodawcy - faktury VAT na rzecz nabywcy usług - Wnioskodawcy wypłacającego premię pieniężną.

W świetle postanowień art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Jeżeli zatem w przedmiotowej sprawie premie pieniężne są udzielane w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to warunek wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jest spełniony.

W myśl regulacji art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. wyżej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Jednakże zaznacza się, iż z dniem 1 grudnia 2008 r., na podstawie art. 1 pkt 43 lit. a) powołanej wcześniej ustawy z dnia 7 listopada 2008 r., wyżej przytoczony przepis został uchylony. Zatem, ograniczenie, wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy przestało obowiązywać z dniem 30 listopada 2008 r.

Natomiast, zgodnie z brzmieniem art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Jednakże należy zauważyć, że w przedmiotowej sprawie, przytoczony przepis nie znajduje zastosowania, z uwagi na fakt zakwalifikowania wypłaty wynagrodzenia za świadczone usługi, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, należy stwierdzić, iż premie pieniężne nie związane z konkretną dostawą, stanowią usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT i tym samym podlegają opodatkowaniu 22% stawką podatku od towarów i usług. W związku z tym Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących te czynności, otrzymywanych od swoich klientów, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.