ILPP1/443-923/08-5/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2008 r. (data wpływu: 1 października 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Akcjonariusze spółki X S.A. z siedzibą w Z zamierzają przekształcić spółkę akcyjną w spółkę komandytowo-akcyjną na podstawie przepisów Tytułu IV, Działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Jednym z akcjonariuszy przekształcanej spółki kapitałowej oraz komplementariuszem przekształconej spółki komandytowo-akcyjnej jest Y Sp. z o.o. w organizacji. Natomiast pozostali akcjonariusze są osobami fizycznymi. Ponieważ wszyscy dotychczasowi wspólnicy przekształcanej spółki akcyjnej przystąpią do spółki przekształconej, spółka przy przekształcaniu nie będzie wypłacała ani nie postawi do dyspozycji wspólnikom żadnych kwot. W momencie przekształcenia dotychczasowi wspólnicy spółki przekształcanej nie obejmą akcji, a jedynie złożą oświadczenie woli o uczestnictwie w spółce przekształconej. Wkłady wniesione na pokrycie kapitału zakładowego w X S.A. w momencie przekształcenia staną się wkładami wspólników spółki komandytowo-akcyjnej, a majątek spółki przekształcanej - stosownie do art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych - stanie się z dniem przekształcenia majątkiem spółki przekształconej, odrębnym od majątku wspólników. Przy przekształceniu spółki zachowana zostaje tożsamość wartości wniesionych wkładów. W pasywach spółki przekształcanej (jako jej kapitał zapasowy) figurują zyski z lat ubiegłych przekazane na kapitał zapasowy oraz zysk z bieżącego roku, które zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wspomniane zyski po przekształceniu pozostaną majątkiem spółki przekształconej i nie zostaną wypłacone, postawione do dyspozycji ani udostępnione w jakiejkolwiek formie poszczególnym wspólnikom.

Dla każdego wspólnika spółki przekształconej będą prowadzone oddzielnie następujące konta:

* stałe konta kapitałowe, na których zostaną zapisane wkłady wspólników w wysokości równej wartościom akcji w spółce przekształcanej oraz ewentualne przyszłe wkłady kapitałowe wynikające z podwyższenia przez wspólników kapitału,

* bieżące konta kapitałowe, na których będą zapisane przyszłe, możliwe do wypłaty udziały w zyskach, wypłaty, odsetki, pożyczki wspólników oraz inne transakcje płatnicze wspólnika ze spółką,

* konta rezerw, na których będą księgowane udziały w zyskach niepodlegające wypłacie oraz wpłaty wspólników, które nie stanowią wkładów; w związku z powyższym, po przekształceniu spółki kapitałowej niepodzielony zysk stanowiący kapitał zapasowy tej spółki oraz zysk roku bieżącego nie zwiększą wartości wkładów i nadal stanowić będą niepodzielony zysk zaksięgowany na kontach rezerw spółki komandytowo-akcyjnej.

Powyższe oznacza, że w czasie trwania spółki żaden wspólnik nie może żądać, ani tym bardziej otrzymać wypłaty środków z takiego konta. Wypłata może ewentualnie nastąpić tylko w przypadkach likwidacji spółki albo wystąpienia ze spółki wspólnika.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy na spółkę przekształconą (spółkę komandytowo-akcyjną) przejdzie uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) nie wprowadzono odrębnych reguł dotyczących konsekwencji przekształcenia spółek, co pozwala na pełne zastosowanie art. 93 oraz art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Z art. 93a powołanej ustawy wynika, że osobowa spółka handlowa zawiązana w wyniku przekształcenia ze spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Jest to ogólna zasada sukcesji podatkowej.

Według Wnioskodawcy spółka przekształcona (spółka komandytowo-akcyjna) będzie uprawniona do rozliczenia podatku należnego z podatkiem naliczonym spółce przekształcanej (spółce akcyjnej). W przeciwieństwie do podatków dochodowych, podatnikiem VAT będzie spółka osobowa, a nie jej wspólnicy. Konsekwencją sukcesji podatkowej będzie także brak obowiązku dokonywania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli spółka przekształcana była zarejestrowanym podatnikiem, to nie trzeba dokonywać powtórnej rejestracji spółki przekształconej, ale wystarczy dokonać zgłoszenia aktualizacyjnego na druku VAT-R oraz NIP 2 w ciągu 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Wynika to z treści przepisu art. 96 ust. 12 cytowanej ustawy.

Reasumując, na spółkę przekształconą przejdzie uprawnienie do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony oraz zwrot podatku odliczonego przy nabyciu towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Następstwo prawne osób prawnych i innych podmiotów gospodarczych powstałych w wyniku łączenia się (w tym przez przejęcie) zostało uregulowano w art. 93 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze. zm.).

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

Na podstawie art. 93 § 2 cytowanej ustawy przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że akcjonariusze zamierzają przekształcić spółkę akcyjną (spółkę kapitałową) bezpośrednio w spółkę komandytowo-akcyjną (spółkę osobową) na podstawie przepisów Tytułu IV Działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Istotą przekształcenia (transformacji) jest zmiana formy prawnej, w której funkcjonuje dany podmiot. Podmiot przekształcany nie jest traktowany jako podmiot likwidowany, ponieważ prowadzona działalność, przy wykorzystaniu tego samego majątku, będzie przez niego kontynuowana w innej formie prawnej. W związku z tym, na gruncie prawa prywatnego sformułowano pogląd, zgodnie z którym w wyniku przekształcenia następuje kontynuacja, a nie następstwo prawne, bowiem tylko sam podmiot podlega zmianie, a nie zamianie na inny podmiot (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, J. Szwaja, Kodeks Handlowy. Komentarz, tom II, Warszawa 1997, s. 1272). Skutki przekształcenia oraz następstwa prawnego są tożsame - wstąpienie we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki.

Zgodnie z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

Na podstawie art. 93a § 2 wyżej wymienionej ustawy przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

Prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT oraz prawo do rozliczenia kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za następne okresy rozliczeniowe lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy należą do kategorii praw podatkowych, uregulowanych odpowiednio w art. 86 i art. 87 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Stosownie do art. 86 ust. 1 powołanej ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i ust. 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

Nadmienia się jednocześnie, że przepis art. 86 ust. 2 pkt 2 cytowanej ustawy w zakresie deklaracji importowej wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2009 r.

Natomiast na mocy art. 87 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Wstąpienie we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki nie dotyczy jednak samego statusu "zarejestrowanego podatnika". Po pierwsze, nie chodzi tu o określone prawo albo obowiązek, ale określony stan (status) wywołujący konsekwencje prawne. Po drugie, rejestracja podatnika jest ściśle powiązana z jego NIP.

Obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem rejestracyjnym wynika z art. 96 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z przytoczonym przepisem, jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana.

Reasumując, uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz do zwrotu kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów przejdą ze spółki przekształcanej (spółki akcyjnej) na spółkę przekształconą (spółkę komandytowo-akcyjną).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji indywidualnej załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i zwrotu podatku naliczonego przy nabyciu towarów. Wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie źródeł przychodów i obowiązków płatnika został załatwiony interpretacją indywidualną znak ILPB1/415-795/08-4/IM z dnia 19 grudnia 2008 r., a w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku związanego z przekształceniem spółki - interpretacją indywidualną znak ILPP1/443-923/08-4/BP z dnia 22 grudnia 2008 r., natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zostanie załatwiony odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.