ILPP1/443-902/14-4/NS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z, przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2014 r. (data wpływu 29 września 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest:

* prawidłowe - w sytuacji, gdy wiata magazynowa wybudowana przez Wnioskodawcę w roku 1997 była przedmiotem umowy najmu i od zawarcia umowy upłynęły co najmniej 2 lata,

* nieprawidłowe - w sytuacji, gdy wiata magazynowa wybudowana przez Wnioskodawcę w roku 1997 nie była przedmiotem umowy najmu.

W dniu 29 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 grudnia 2014 r. (data wpływu 22 grudnia 2014 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe oraz dowód wpłaty dodatkowej opłaty za wydanie interpretacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość zabudowaną z mediami oraz prawem wieczystego użytkowania, w skład której wchodzą:

* budynek administracyjno-magazynowy w części użytkowany na potrzeby własnej działalności gospodarczej, w części podnajmowany innym podmiotom - wszystko w ramach czynności opodatkowanych VAT;

* budynek portierni;

* wiaty magazynowe w części użytkowane na potrzeby własnej działalności, a w części podnajmowane innym podmiotom - wszystko w ramach czynności opodatkowanych VAT;

* działki będące w wieczystym użytkowaniu Spółki o numerach i powierzchniach:

Nieruchomość została nabyta przez Spółkę w roku 1996 na podstawie aktu notarialnego w ramach zorganizowanych części przedsiębiorstw, zwolnionych od podatku VAT.

Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT od roku 1996.

Budynek administracyjno-magazynowy był modernizowany wielokrotnie w różnych latach, lecz wartość tych modernizacji nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Ostatnia modernizacja miała miejsce w roku 2012.

Budynek portierni był modernizowany w roku 2008 i od tego czasu jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Wartość modernizacji tego budynku przekroczyła 30%.

Modernizacji placu dokonano w roku 2007 i od tego czasu jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Wartość tej modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej.

Modernizacja sieci elektrycznej była wykonana w roku 2000 i jej wartość przekroczyła 30% wartości początkowej. Następnej modernizacji dokonano w roku 2001, a jej wartość przekroczyła 30% wartości początkowej po ulepszeniu. Kolejna modernizacja miała miejsce w roku 2005. Wartość tej modernizacji nie przekroczyła 30% wartości początkowej osiągniętej po ulepszeniu w roku 2001.

Modernizowano także ogrodzenie nieruchomości. W roku 1996 wartość modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej, w roku 2000 wartość modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej po ulepszeniu.

Pozostałe modernizacje: sieci kanalizacyjnej i wiat magazynowych miały miejsce w latach 2000-2001 i nie przekraczały 30% wartości początkowej.

Ponadto, w piśmie z dnia 18 grudnia 2014 r. - stanowiącym uzupełnienie do wniosku - Zainteresowany wyjaśnił, że:

1. Nieruchomość została nabyta aportem na podstawie aktu notarialnego w ramach zorganizowanych części przedsiębiorstw zwolnionych od podatku VAT.

2. Wszystkie wymienione we wniosku obiekty - z wyjątkiem jednej wiaty - znajdowały się na tej nieruchomości w chwili nabycia. Wiata została wybudowana w roku 1997, odliczono podatek naliczony.

3. Wskazane we wniosku modernizacje poszczególnych obiektów stanowią ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług.

4. Część budynku administracyjno-magazynowego była podnajmowana od maja 1992 r. i jest nadal.

5. Wydatki na modernizacje budynku administracyjno-magazynowego zostały poniesione w latach 2004-2012:

* 2004 - 3.666,86 zł;

* 2006 - 21.505,20 zł;

* 2007 - 11.965,86 zł;

* 2008 - 66.300,00 zł;

* 2009 - 20.062,21 zł;

* 2010 - 23.779,89 zł;

* 2012 - 39.142,05 zł.

Wydatki te nie były traktowane jako odrębne środki trwałe.

6. Wydatki poniesione w roku 2008 na modernizację budynku portierni nie przekroczyły 15.000,00 zł i nie były traktowane jako odrębny środek trwały.

7. Trzy wiaty magazynowe są budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, jedna wiata jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ww. ustawy.

8. Część wiat magazynowych była podnajmowana od grudnia 1995 r. i jest nadal.

9. Plac jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane.

10. Wydatki poniesione w roku 2007 na modernizację placu przekroczyły 15.000,00 zł i były potraktowane jako odrębny środek trwały - parking samochodowy.

11. Ogrodzenie nieruchomości jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane.

12. Ogrodzenie nieruchomości w stanie ulepszonym było wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez okres powyżej 5 lat.

13. Sieci: elektryczna i kanalizacyjna są budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane.

14. Wydatki poniesione w roku 2005 na modernizację sieci elektrycznej nie przekroczyły kwoty 15.000,00 zł i nie były traktowane jako odrębny środek trwały.

15. Od ww. wydatków na modernizację przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż powyższej nieruchomości z prawem wieczystego użytkowania będzie zwolniona od podatku VAT, czy należy ją opodatkować stawką 23% w całości lub części.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ:

* okres wykorzystywania nieruchomości w stanie ulepszenia do czynności opodatkowanych VAT jest dłuższy niż 5 lat,

* wartość modernizacji nieruchomości nie przekroczyła 30% wartości początkowej

to zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i ust. 7a ustawy o podatku od towarów i usług, przy sprzedaży tej nieruchomości powinien zastosować stawkę VAT "zw".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

* prawidłowe - w sytuacji, gdy wiata magazynowa wybudowana przez Wnioskodawcę w roku 1997 była przedmiotem umowy najmu i od zawarcia umowy upłynęły co najmniej 2 lata,

* nieprawidłowe - w sytuacji, gdy wiata magazynowa wybudowana przez Wnioskodawcę w roku 1997 nie była przedmiotem umowy najmu.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zatem budynki, budowle i grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Należy podkreślić, że użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie "w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu" wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności - może to być czynność zwolniona od podatku.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono - z dniem 1 stycznia 2014 r. - zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Ponadto, zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r. poz. 1409 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy - Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę - stosownie do art. 3 pkt 3 ww. ustawy - należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość zabudowaną z mediami wraz z prawem wieczystego użytkowania, w skład której wchodzą:

* budynek administracyjno-magazynowy w części użytkowany na potrzeby własnej działalności gospodarczej, w części podnajmowany innym podmiotom - wszystko w ramach czynności opodatkowanych VAT;

* budynek portierni;

* wiaty magazynowe w części użytkowane na potrzeby własnej działalności, a w części podnajmowane innym podmiotom - wszystko w ramach czynności opodatkowanych VAT;

* działki będące w wieczystym użytkowaniu Spółki o numerach i powierzchniach:

Nieruchomość została nabyta przez Spółkę w roku 1996 na podstawie aktu notarialnego w ramach zorganizowanych części przedsiębiorstw, zwolnionych od podatku VAT. Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku VAT od roku 1996.

Budynek administracyjno-magazynowy był modernizowany wielokrotnie w różnych latach, lecz wartość tych modernizacji nie przekroczyła 30% wartości początkowej budynku. Ostatnia modernizacja miała miejsce w roku 2012.

Budynek portierni był modernizowany w roku 2008 i od tego czasu jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Wartość modernizacji tego budynku przekroczyła 30%.

Modernizacji placu dokonano w roku 2007 i od tego czasu jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Wartość tej modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej.

Modernizacja sieci elektrycznej była wykonana w roku 2000 i jej wartość przekroczyła 30% wartości początkowej. Następnej modernizacji dokonano w roku 2001, a jej wartość przekroczyła 30% wartości początkowej po ulepszeniu. Kolejna modernizacja miała miejsce w roku 2005. Wartość tej modernizacji nie przekroczyła 30% wartości początkowej osiągniętej po ulepszeniu w roku 2001.

Modernizowano także ogrodzenie nieruchomości. W roku 1996 wartość modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej, w roku 2000 wartość modernizacji przekroczyła 30% wartości początkowej po ulepszeniu.

Pozostałe modernizacje: sieci kanalizacyjnej i wiat magazynowych miały miejsce w latach 2000-2001 i nie przekraczały 30% wartości początkowej.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że nieruchomość została nabyta aportem na podstawie aktu notarialnego w ramach zorganizowanych części przedsiębiorstw zwolnionych od podatku VAT. Wszystkie wymienione we wniosku obiekty - z wyjątkiem jednej wiaty - znajdowały się na tej nieruchomości w chwili nabycia. Wiata została wybudowana w roku 1997, odliczono podatek naliczony. Wskazane we wniosku modernizacje poszczególnych obiektów stanowią ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług. Część budynku administracyjno-magazynowego była podnajmowana od maja 1992 r. i jest nadal. Trzy wiaty magazynowe są budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, jedna wiata jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 ww. ustawy. Część wiat magazynowych była podnajmowana od grudnia 1995 r. i jest nadal. Plac jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane. Ogrodzenie nieruchomości jest urządzeniem budowlanym w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane. Ogrodzenie nieruchomości w stanie ulepszonym było wykorzystywane do czynności opodatkowanych przez okres powyżej 5 lat. Sieci: elektryczna i kanalizacyjna są budowlami w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane. Okres wykorzystania nieruchomości w stanie ulepszonym do wykonywania czynności opodatkowanych jest dłuższy niż 5 lat.

Wątpliwości Zainteresowanego w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy sprzedaż powyższej nieruchomości z prawem wieczystego użytkowania będzie zwolniona od podatku VAT, czy należy ją opodatkować stawką 23% w całości lub części.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do opisanych budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Uwzględniając definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy wskazać należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia - jak wynika z powołanego przepisu - jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że planowana dostawa budynku administracyjno-magazynowego, wiat magazynowych oraz sieci kanalizacyjnej, które znajdowały się na nieruchomości w chwili aportu, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż do pierwszego zasiedlenia tych budynków i budowli doszło - jak twierdzi Wnioskodawca - w dniu nabycia w drodze aportu, który był czynnością zwolnioną od podatku. W niniejszej sytuacji spełniony zostanie również drugi warunek umożliwiający zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ między pierwszym zasiedleniem a dostawą wskazanych obiektów minie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym, dostawa ta będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie prawa wieczystego użytkowania, na którym posadowione są te budynki i budowle, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Natomiast dostawa wiaty magazynowej wybudowanej przez Wnioskodawcę w roku 1997, przy budowie której odliczono podatek naliczony, w sytuacji, gdy była przedmiotem umowy najmu oraz gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą nie upłynie okres krótszy niż 2 lata, również nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. W związku z tym dostawa tej wiaty wraz z gruntem, na którym jest posadowiona, będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Natomiast w sytuacji, gdy ww. wiata magazynowa nie była przedmiotem umowy najmu, to jej dostawa nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem dostawa ta będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Należy więc w odniesieniu do ww. wiaty przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z powołanej wyżej regulacji wynika, że aby dostawa nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków lub budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy oznacza, że mowa tutaj jest o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem, jak również wybudowaniem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy wskazanej wiaty.

Wobec powyższego, dostawa ww. wiaty nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Zaznacza się, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów.

W świetle powyższej regulacji prawnej oraz odnosząc się do opisu sprawy należy uznać, że transakcja dostawy wskazanej wiaty magazynowej nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Na powyższe stwierdzenie wskazuje fakt, że ww. wiata nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej Wnioskodawcy wyłącznie na cele zwolnione od podatku.

W konsekwencji dostawa opisanej wiaty będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki w wysokości 23%. Tym samym, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie prawa wieczystego użytkowania, na którym posadowiona jest ta wiata, również będzie opodatkowane 23% stawką podatku.

Z kolei jak wynika z opisu sprawy, nie doszło dotąd do wydania budynku portierni oraz budowli w postaci sieci elektrycznej po ich ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Tym samym należy stwierdzić, że w odniesieniu do tych obiektów nie doszło do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

W związku z powyższym, dopiero sprzedaż ww. budynku i budowli przez Zainteresowanego, będzie spełniała definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w cyt. art. 2 pkt 14 ustawy.

Tym samym dostawa wskazanego budynku i budowli nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zatem w odniesieniu do ww. obiektów przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Przy dostawie ww. budynku i budowli, będących przedmiotem wniosku, spełniony będzie warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy, ponieważ przy ich nabyciu nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Natomiast nie zostanie spełniony warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy, z uwagi na to, że Zainteresowany ponosił wydatki na ulepszenie tych nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a wydatki te były wyższe niż 30% wartości początkowej wskazanych obiektów.

W niniejszej sprawie jednakże znajdzie zastosowanie wyłączenie stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy, określone w art. 43 ust. 7a ustawy, bowiem po zakończeniu procesu ulepszenia, Zainteresowany wykorzystywał przedmiotową nieruchomość, a tym samym budynki i budowle na niej posadowione do czynności opodatkowanych przez okres dłuższy niż 5 lat.

Zatem sprzedaż budynku portierni oraz budowli w postaci sieci elektrycznej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy. Tym samym - na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy - ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzystać będzie także dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym posadowione są ww. budynek i budowla.

Odnosząc się natomiast do placu oraz ogrodzenia znajdujących się na przedmiotowej nieruchomości należy stwierdzić, że Wnioskodawca podał, iż te obiekty są urządzeniami budowlanymi w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy - Prawo budowlane. Zatem ww. obiekty nie są budowlami. W takim przypadku pozostają one bez wpływu na opodatkowanie gruntu, na którym się znajdują.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę budynku administracyjno-magazynowego, wiat magazynowych i sieci kanalizacyjnej, które znajdowały się na nieruchomości w chwili nabycia w drodze aportu oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu związanego z tymi obiektami, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Z kolei dostawa przez Zainteresowanego wiaty magazynowej, która została wybudowana w roku 1997 oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym jest posadowiona, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, jeżeli była przedmiotem umowy najmu i od zawarcia umowy upłynęły co najmniej 2 lata. W sytuacji, gdy wskazana wiata nie była przedmiotem umowy najmu wówczas będzie opodatkowana według stawki podstawowej, tj. 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy. Natomiast sprzedaż budynku portierni oraz budowli w postaci sieci elektrycznej będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy. Tym samym w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiony jest ten budynek i budowla, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku. Pozostałe rzeczy znajdujące się na sprzedawanej nieruchomości takie jak plac i ogrodzenie nie mają wpływu na sposób opodatkowania nieruchomości, bowiem - jak wskazał Wnioskodawca - są one urządzeniami budowlanymi.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Natomiast kwestia dotycząca obowiązku dokonania korekty odliczonego podatku od modernizacji została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 8 stycznia 2015 r. nr ILPP1/443-902/14-5/NS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.