ILPP1/443-869/09-4/MT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2009 r. (data wpływu 23 lipca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu 21 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy udziału w gruncie - jest nieprawidłowe.

W dniu 23 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy udziału w gruncie. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 15 września 2009 r. o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni nabyła dnia 19 kwietnia 2004 r. udział wynoszący 5/100 części w niezabudowanej nieruchomości, stanowiącej działkę nr 189/20, o obszarze 3,0340 ha, położonej w miejscowości N., Gmina R., Powiat P., Województwo X, zgodnie z wypisem z rejestru gruntów oznaczoną jako R (rola - klasy IVb, V). Od dnia nabycia do dnia dzisiejszego nieruchomość jest wykorzystywana do użytku rolniczego, na potrzeby własne. Uchwałą Rady Gminy nr (...), z dnia 15 kwietnia 2009 r. przeznaczono działkę 189/20, której Zainteresowana jest współwłaścicielką w 5/100 części, częściowo pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne, a częściowo pod drogi dojazdowe. Wnioskodawczyni wskazuje, iż nie jest podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Na podstawie wyżej powołanej Uchwały Rady Gminy Zainteresowana zamierza, w porozumieniu z pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości, wydzielić 8 działek budowlanych o powierzchni ok. 1000 m ² i sprzedać swój udział wynoszący 5/100 części w każdej z wydzielonych działek. Pozostałą część działki nr 189/20 wykorzystywać będzie w dalszym ciągu rolniczo.

W złożonym w dniu 21 września 2009 r. uzupełnieniu do wniosku Zainteresowana wskazała, iż udział wynoszący 5/100 części w przedmiotowej nieruchomości nabyła na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 19 kwietnia 2004 r. nr rep. (...) w Kancelarii Notarialnej, a celem nabycia gruntu w udziale wynoszącym 5/100 części była chęć wykorzystania przysługującej części pod uprawę warzyw, do wykorzystania na własne potrzeby. Ww. nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, w tym również w działalności rolniczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 54, poz. 535 z późn. zm.). Wnioskodawczyni nie posiada i nie posiadała statusu rolnika ryczałtowego, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, tj. nie jest rolnikiem dokonującym dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze. Nie udostępniała swojego udziału, w przedmiotowej nieruchomości innym osobom, ani w sposób odpłatny, ani darmo. Nie sporządzała żadnej umowy dzierżawy i umowy użyczenia. Zainteresowana nie dokonywała wcześniej sprzedaży działek i nie planuje takich działań w przyszłości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż udziału wynoszącego 5/100 części w 8 nowowydzielonych działkach budowlanych o powierzchni ok. 1000 m ² podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż działek pod zabudowę, powstałych przez podział gruntu ornego i pochodzącego z majątku osobistego, który nie był nabyty w celu dalszej odsprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

Zainteresowana zamierza dokonać dostawy działek wyodrębnionych z gruntu nabytego 5 lat wcześniej i przeznaczonego do użytkowania rolniczego, a nie pod zabudowę. Tym samym nabycie gruntu nie nastąpiło w celach handlowych. Skoro zamiarem będzie sprzedaż udziału w działkach, będącego majątkiem osobistym, przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w tym zakresie, to dostawa ta nie będzie miała charakteru działalności profesjonalnej, stałej i zorganizowanej. W związku z tym dostawa udziału w działkach nie będzie stanowiła działalności gospodarczej, lecz związana będzie z przysługującym prawem do rozporządzania własnym majątkiem i dlatego nie podlega opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z unormowaniem zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Przez towary - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z przedmiotowego wniosku wynika, iż istotą sprawy jest zbycie udziału wynoszącego 5/100 części w nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 k.c.).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wskazać, iż na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, tut. Organ nadmienia, iż definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku VAT jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (tekst jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 z późn. zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

Status podatnika VAT nie jest związany z wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisów. W szczególności nie ma znaczenia fakt rejestracji działalności gospodarczej, czy też rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług. Wskazać również należy, iż dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użytecznie (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa gruntów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy dokonywana jest przez podatnika podatku od towarów i usług lub przez osobę fizyczną niebędącą podatnikiem tego podatku, jeżeli sprzedaży można przypisać znamiona działalności gospodarczej prowadzonej z zamiarem wykonywania jej w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia częstotliwości, przez zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonego działania. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności lub zamiar powtarzalności.

W związku z powyższym, nawet w przypadku, gdy sprzedaż dokonywana jest jednorazowo lecz okoliczności wskazują na to, że zamysłem oraz celem sprzedającego jest ponowne wykonywanie tej czynności w przyszłości w sposób częstotliwy, to uznać należy, iż dla potrzeb opodatkowania podatkiem VAT wykonywana jest działalność gospodarcza.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni nabyła dnia 19 kwietnia 2004 r. udział wynoszący 5/100 części w niezabudowanej nieruchomości, stanowiącej działkę nr 189/20, o obszarze 3,0340 ha, położonej w miejscowości N., Gmina R., Powiat xx, Województwo X, zgodnie z wypisem z rejestru gruntów oznaczoną jako R (rola - klasy IVb, V). Od dnia nabycia do dnia dzisiejszego nieruchomość jest wykorzystywana do użytku rolniczego, na potrzeby własne. Uchwałą Rady Gminy nr (...), z dnia 15 kwietnia 2009 r. przeznaczono działkę 189/20, której Zainteresowana jest współwłaścicielką w 5/100 części, częściowo pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne, a częściowo pod drogi dojazdowe. Wnioskodawczyni wskazuje, iż nie jest podatnikiem podatku VAT i nie prowadzi działalności gospodarczej.

Na podstawie wyżej powołanej Uchwały Rady Gminy Zainteresowana zamierza, w porozumieniu z pozostałymi współwłaścicielami nieruchomości, wydzielić 8 działek budowlanych o powierzchni ok. 1000 m ² i sprzedać swój udział wynoszący 5/100 części w każdej z wydzielonych działek. Pozostałą część działki nr 189/20 wykorzystywać będzie w dalszym ciągu rolniczo.

Udział wynoszący 5/100 części w przedmiotowej nieruchomości Zainteresowana nabyła na podstawie umowy kupna-sprzedaży z dnia 19 kwietnia 2004 r., a celem nabycia gruntu była chęć wykorzystania przysługującej części pod uprawę warzyw, do wykorzystania na własne potrzeby. Ww. nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, w tym również w działalności rolniczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie posiada i nie posiadała statusu rolnika ryczałtowego, w myśl art. 2 pkt 19 ustawy o VAT, tj. nie jest rolnikiem dokonującym dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze. Nie udostępniała swojego udziału, w przedmiotowej nieruchomości innym osobom, ani w sposób odpłatny, ani darmo. Nie sporządzała żadnej umowy dzierżawy i umowy użyczenia. Zainteresowana nie dokonywała wcześniej sprzedaży działek i nie planuje takich działań w przyszłości.

Uwzględniając treść powołanych przepisów oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, iż w niniejszej sprawie Zainteresowana - w związku z dostawą przedmiotowego gruntu - wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT. Wnioskodawczyni zakupiła (jako współwłaścicielka) przedmiotowy grunt, który w kwietniu 2009 r. przeznaczono zgodnie z uchwałą Rady Gminy pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. W związku z tym Zainteresowana - wspólnie z pozostałymi współwłaścicielami gruntu - zaplanowała wydzielenie 8 działek budowlanych, a następnie ich zbycie.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż dostawy udziałów w działkach będą realizowane z zamiarem ich powtarzania i zmierzają do nadania im zorganizowanego charakteru. Dostawy udziałów w kilku działkach nie można zaliczyć do czynności jednorazowej. Istotnym jest, iż w momencie dokonywania pierwszej dostawy udziałów w działkach Wnioskodawczyni miała zamiar dokonać kolejnej czynności tego rodzaju. Sprzedaż udziałów w działkach budowlanych podlega wówczas opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a dokonująca dostawy uzyskuje status podatnika podatku VAT już przy dokonaniu pierwszej dostawy. Nie ulega wątpliwości, że taki zamiar wystąpi w omawianej sprawie, a dostawa udziałów ww. działek dokonywana będzie w ramach prowadzonej przez sprzedającą samodzielnej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż okoliczności sprawy (podjęty zamiar podziału nabytej nieruchomości gruntowej na mniejsze działki), wskazują na zamiar sprzedaży działek w sposób częstotliwy, w przeciwnym bowiem razie zaplanowane dzielenie gruntów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione. Zatem tak przewidziana sprzedaż nie ma charakteru incydentalnego czy też sporadycznego, a częstotliwy.

Zainteresowana wypełni zatem definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i wystąpi - w związku z dostawą przedmiotowych działek - w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

W myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy, podatnicy dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i ust. 9 ustawy.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według stawki podstawowej przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w przypadku gruntów niezabudowanych zwolniona od podatku jest jedynie dostawa terenów innych niż budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę - są zwolnione od podatku VAT.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego), a w przypadku ich braku inne akty ustanowione przez właściwe organy (studium uwarunkowań oraz decyzja o warunkach zabudowy), natomiast dopiero w przypadku braku wyżej wskazanych dokumentów - ewidencja gruntów.

Uwzględniając opis zdarzenia przyszłego wskazujący, iż zakupiony grunt zgodnie z zapisami uchwały Rady Gminy sklasyfikowany jest jako grunt pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, stwierdzić należy, iż dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując, zbycie udziału wynoszącego 5/100 części w 8 nowowydzielonych działkach będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej 22% stawki.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawczynię.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.