ILPP1/443-848/08-2/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2008 r. (data wpływu: 8 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca świadczy usługi medyczne, sklasyfikowane pod symbolem PKWiU ex 85 "Usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej", które zgodnie z załącznikiem nr 4 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) - zawierającym wykaz usług zwolnionych od podatku - korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

Dodatkowo SP ZOZ osiąga przychody ze sprzedaży opodatkowanej, a mianowicie z czynszów i opłat eksploatacyjnych z 3 mieszkań, a także sąsiadujących z Ośrodkiem Zdrowia: Apteki i Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej. Jest to jednak niewielka sprzedaż (w wysokości 1.030 zł/m-c) w stosunku do sprzedaży całościowej (61.587 zł/m-c), a VAT należny (208 zł/m-c) jest niższy niż 2% sprzedaży. Z uwagi na art. 90 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca nie odlicza podatku naliczonego od podatku należnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Samodzielnemu Publicznemu Zakładowi Opieki Zdrowotnej Gminnemu Ośrodkowi Zdrowia przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z prowadzoną sprzedażą opodatkowaną.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 90 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, Samodzielny Publiczny Zakład Opieki Zdrowotnej nie może odliczyć podatku naliczonego od podatku należnego, bowiem dokonuje przede wszystkim sprzedaży zwolnionej od podatku od towarów i usług, a podatek należny nie przekracza 2% sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

nbspnbsp - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego uregulowania wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 1 i ust. 2 powołanej ustawy w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 cyt. ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Przepis ten stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 8 ustawy).

Natomiast w myśl art. 90 ust. 10 ustawy o podatku VAT w przypadku, gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

Jak wynika z konstrukcji cyt. wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Nadmienia się, że kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4, a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ww. ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. W poz. 9 załącznika nr 4 do ustawy wymieniono usługi w zakresie ochrony zdrowia i opieki społecznej (PKWiU ex 85), z wyłączeniem usług weterynaryjnych (PKWiU 85.2).

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi medyczne, zwolnione od podatku VAT oraz dodatkowo osiąga przychody ze sprzedaży opodatkowanej - z czynszów i opłat eksploatacyjnych z 3 mieszkań, a także sąsiadującej z Ośrodkiem Zdrowia Apteki i Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej.

Z treści wniosku wynika ponadto, iż jest to niewielka sprzedaż w stosunku do sprzedaży całościowej a VAT należny nie przekracza 2%. Ponadto Wnioskodawca nie odlicza podatku naliczonego od podatku należnego.

Odpowiadając na zadane we wniosku pytanie należy stwierdzić, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi Wnioskodawca wykorzystuje do wykonywania czynności opodatkowanych, przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu prowadzonej działalności.

Natomiast w sytuacji wystąpienia zakupów służących jednocześnie sprzedaży dającej prawo do odliczenia, jak i sprzedaży nie dającej tego prawa, powinien stosować proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. W takiej sytuacji Podatnik nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT, gdy proporcja sprzedaży ustalona zgodnie z art. 90 ust. 2-8 ww. ustawy nie przekroczy 2%.

Jednocześnie informuje się, że tut. Organ w wydanej interpretacji nie ustosunkował się do informacji zawartej w opisie stanu faktycznego dotyczącej opodatkowania czynszów i opłat eksploatacyjnych z 3 mieszkań, bowiem kwestia ta nie była przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.