ILPP1/443-840/13-2/AWa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Fundacji przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2013 r. (data wpływu 16 września 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za działalność gospodarczą czynności udzielania pożyczek ze środków zgromadzonych w ramach OPP - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za działalność gospodarczą czynności udzielania pożyczek ze środków zgromadzonych w ramach OPP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Fundacja jest podatnikiem VAT czynnym. Fundacja dokonała rejestracji dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w październiku 2012 r.

Charakterystyka działalności Fundacji.

Fundacja od 4 kwietnia 2005 r. posiada status Organizacji Pożytku Publicznego (dalej: OPP). Celem Fundacji jest popieranie wszechstronnego rozwoju i edukacji społeczeństwa, a zwłaszcza działalności społecznej, informacyjnej, wychowawczo-pedagogicznej, oświatowej oraz działalności mającej na celu wspieranie potrzebujących (dalej: działalność statutowa). Środki przeznaczane na realizowanie ww. celów Fundacja pozyskuje przede wszystkim w ramach corocznej akcji przekazywania 1% należnego podatku od osób fizycznych (dalej: PIT) na rzecz OPP oraz darowizn.

Fundacja realizuje cele statutowe także poprzez członkostwo w organizacjach zrzeszających fundacje polskie i zagraniczne, o celach statutowych zbieżnych lub tożsamych z celem Fundacji.

Wszystkie powyższe czynności Fundacja wykonuje nieodpłatnie - Fundacja nie otrzymuje w zamian żadnych korzyści materialnych. W konsekwencji czynności te są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Działalność podlegająca VAT.

Niezależnie od prowadzenia działalności statutowej, Fundacja zgodnie ze statutem może prowadzić odpłatną działalność gospodarczą. W związku z rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej oraz wykonywania czynności opodatkowanych VAT w październiku 2012 r., Fundacja dokonała rejestracji dla celów VAT.

Przedmiotem działalności Fundacji jest przetwarzanie i obrót danymi osobowymi oraz świadczenie usług agencji reklamowej.

Podsumowując, w ramach czynności wykonywanych przez Fundację można zatem wyróżnić:

Udzielenie pożyczek przez Fundację jako działalność niepodlegająca VAT.

W przypadku posiadania na rachunku bankowym nadwyżki środków pieniężnych uzyskanych w ramach aktywności niepodlegającej VAT (tekst jedn.: z tytułu darowizn oraz wpływów z 1% podatku PIT), Fundacja udziela pożyczek podmiotom trzecim. Udzielanie pożyczek ma na celu przede wszystkim efektywne lokowanie wolnych środków, które co do zasady mają być przeznaczone na cele statutowe. Taka forma lokaty wolnych środków została podyktowana możliwością uzyskania wyższego oprocentowania niż w przypadku pozostawienia środków uzyskanych z 1% należnego PIT i darowizn na rachunku bankowym.

Przychody uzyskiwane w związku z udzielaniem pożyczek podmiotom trzecim (ze środków uzyskanych z darowizn i 1% podatku PIT) są przekazywane na cele statutowe Fundacji w ramach działalności OPP. Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że środki pozyskiwane w ramach działalności gospodarczej podlegającej VAT nie są pożyczane, a wykorzystywane przez Fundację w dalszy rozwój działalności komercyjnej (obrót danymi osobowymi i usługi agencji reklamy).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Fundacji, że udzielanie pożyczek ze środków zgromadzonych przez Wnioskodawcę w ramach działalności OPP (tekst jedn.: uzyskanych z tytułu darowizn oraz wpływów z 1% podatku PIT) nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność udzielania pożyczek ze środków zgromadzonych przez Fundację działającą jako OPP nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej VAT.

UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy.

Definicja podatnika VAT.

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o VAT "podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne. wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą (...) bez względu na cel lub rezultat takiej działalności".

Analogiczny przepis zawiera również art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz.U.UE. L z 2006 r. Nr 37, s.1 z późn. zm.), dalej: Dyrektywa VAT - zgodnie z nim podatnikiem "jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultat takiej działalności". Ustawodawca uzależnił zatem uzyskanie przez dany podmiot statusu podatnika od prowadzenia przez niego działalności gospodarczej.

Prawidłowej interpretacji ww. artykułu dostarcza literatura przedmiotu zgodnie z którą:

* "Postanowienia artykułu 9 uzależniają posiadanie statusu podatnika od prowadzenia działalności gospodarczej. (...) Uzależnienie pojęcia "podatnik" od prowadzenia działalności gospodarczej wynika z charakteru podatku VAT, który jest szczególną formą podatku obrotowego od profesjonalnego obrotu gospodarczego",

* "Z definicji podatnika zawartej w artykułach 9-13, jak i pozostałych przepisów Dyrektywy VAT wynika, że nabycie statusu podatnika nie jest uzależnione od dokonania jakichkolwiek formalności natury administracyjnej, np. rejestracji dla celów podatku VAT. Status podatnika jest kategorią obiektywną i wynikającą wyłącznie z działań podjętych przez dany podmiot, tj. prowadzenia działalności gospodarczej".

Z powyższego wynika jednoznacznie, że o uznaniu danej osoby za podatnika VAT przesądza fakt prowadzenia działalności gospodarczej, a nie status prawny danej jednostki (czego dowodzi fakt, że podatnikami są zarówno osoby fizyczne, spółki kapitałowe, spółki osobowe, stowarzyszenia, fundacje, itd.).

Oznacza to, że podmiot - podatnik zarejestrowany na VAT - może występować jako podatnik VAT czynny tylko wyłącznie w odniesieniu do tych czynności, które wchodzą w zakres prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu VAT. Kwestia ta jest kluczowa w kontekście udzielonej przez Fundację pożyczki.

Działanie w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do danej czynności.

Warunkiem wystarczającym dla opodatkowania podatkiem VAT danej transakcji nie jest fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej danego podmiotu. Potwierdza to treść art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika VAT działającego w takim charakterze.

Zgodnie z Komentarzem do Dyrektywy VAT: "Zapis ten < art. 2 Dyrektywy o VAT> wskazuje na bardzo ważną zasadę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą nie każda czynność (transakcja) dokonana przez podmiot, który ma status podatnika, nawet jeśli wykonana jest odpłatnie, musi zawsze podlegać opodatkowaniu. Objęcie danej czynności podatkiem VAT wymaga bowiem każdorazowej analizy, czy do dostawy towarów lub świadczenia usług doszło w warunkach pozwalających na uznanie, że strona transakcji, w odniesieniu do konkretnej czynności, działała jako podatnik."

Powyższe oznacza, że jeśli dany podatnik VAT dokonuje czynności będącej odpłatnym świadczeniem usług, to aby była ona opodatkowana podatkiem VAT, niezbędne jest, aby działanie tego podatnika VAT w zakresie tej transakcji było wykonywane w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Każdorazowo należy zatem ocenić, czy konkretne transakcje dokonywane przez podatnika spełniają zakres definicji działalności gospodarczej, innymi słowy - czy działalność taka nastawiona jest na osiąganie zysku i jaki jest jej ogólny cel. Warunek ten ma kluczowe znaczenie dla potwierdzenia możliwości opodatkowania podatkiem VAT analizowanych czynności.

W konsekwencji, aby dana czynność mogła zostać uznana za opodatkowaną podatkiem VAT muszą zostać łącznie spełnione następujące warunki:

* powinna zostać ona wykonana przez podatnika VAT,

* podatnik VAT powinien występować w tym charakterze w odniesieniu do tej czynności, co oznacza, że czynność powinna zostać dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT.

W efekcie, sam fakt posiadania środków pieniężnych na rachunku Fundacji, uzyskanych w ramach aktywności niepodlegającej VAT (darowizny i wpływy z 1% podatku PIT) oraz potencjalne lokowanie tych środków (czy to na lokacie bankowej czy właśnie poprzez udzielnie pożyczki), zgodnie z przepisami zarówno ustawy o VAT, jak i Dyrektywy VAT, nie jest wystarczające do stwierdzenia, że środki te (jako, że posiada je zarejestrowany podatnik VAT) są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Konsekwentnie, w ocenie Fundacji, udzielenie pożyczki w odniesieniu do środków uzyskanych przez Fundację jako nie-podatnik VAT powoduje, że Fundacja w zakresie tej czynności nie występuje jako podatnik VAT (za nomenklaturą Dyrektywy VAT - nie działa w charakterze podatnika VAT).

Dwoista natura podatnika.

Dychotomia polegająca na występowaniu tego samego podmiotu jako podatnika VAT w odniesieniu do pewnego zakresu jego czynności, oraz jako nie-podatnika VAT w odniesieniu do innych czynności, jest powszechna w praktyce gospodarczej - zarówno w odniesieniu do osób fizycznych, jak i spółek kapitałowych, czy innych jednostek organizacyjnych, np. stowarzyszeń. Dla przykładu, spółka kapitałowa standardowo występująca jako podatnik VAT, nie będzie występować jako podatnik w odniesieniu np. do czynności posiadania udziałów (akcji) w innych spółkach i pobierania z tego tytułu pożytków.

Stanowisko Fundacji znajduje dodatkowo potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 4 października 1995 r., sygn. C-29I/92, Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht.

W powołanym orzeczeniu TSUE rozważał kwestię podatnika sprzedającego hotel składający się zarówno z części hotelowej (prowadzonej dla celów działalności gospodarczej), jak również z części mieszkalnej wykorzystywanej na własne potrzeby. TSUE wskazał w swoim orzeczeniu, że dany podmiot, dokonując transakcji w odniesieniu do majątku osobistego, nie działa w charakterze podatnika. W związku z tym, transakcje dotyczące majątku osobistego podatnika nie podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż są dokonywane przez podmiot niedziałający w charakterze podatnika.

Komentując powyższy wyrok TSUE, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) procedujący w poszerzonym składzie 7 sędziów w wyroku z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 stwierdził, że "w uzasadnieniu omawianego wyroku, wskazano, że w VI Dyrektywie brak jest przepisu uniemożliwiającego podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą wyłączenie z systemu VAT części majątku przeznaczonego do celów prywatnych i że decyzja w tym zakresie jest suwerenną decyzją samego podatnika. Oznacza to, że w ocenie ETS brak opodatkowania sprzedaży majątku własnego podatnika nie zakłóca zasady powszechności i neutralności podatku VAT, ani też nie powoduje zakłóceń w zakresie konkurencji".

Zaprezentowane powyżej poglądy znalazły również swoje odzwierciedlenie w orzecznictwie krajowym. Przykładowo w cytowanym wyżej wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r. sąd wskazał, że "ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, ze w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług". Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 9 października 2012 r., sygn. akt III SA/Gl 1251/12.

Również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 4 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 837/12 w przedmiocie zapytania podatnika dotyczącego sprzedaży gruntów wypowiedział się, że: "Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą." W ocenie Sądu nie mnożna zatem uzależniać częstotliwości dokonywania danej transakcji nie jest czynnikiem decydującym czy będą one podlegały opodatkowaniu VAT."

Powyższe znajduje również potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 24 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1100/12, który wyraźnie wskazuje, że "czynność opodatkowana w postaci dostawy towaru lub świadczenia usług ma miejsce wówczas, gdy w odniesieniu do tej właśnie czynności, dany podmiot występuje w charakterze podatnika tego podatku, a więc podmiotu prowadzącego w określonym zakresie działalność gospodarczą. Nawet jeśli podatnik w rozumieniu Dyrektywy sprzedaje majątek, którego część przeznaczył na cele inne niż związane z prowadzoną działalnością handlową lub usługową i którą to część zarezerwował na cele prywatne, w odniesieniu do sprzedaży tej części nie występuje on jako podatnik, a transakcja taka nie podlega opodatkowaniu.

Także w wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 października 2006 r., sygn. akt I SA/Wr 830/06, którego prawidłowość została potwierdzona przez NSA wyrokiem z dnia 7 lutego 2008 r., sygn. akt I FSK 258/07 potwierdzenie znalazło stanowisko, że "czynności podlegające opodatkowaniu wykonane przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika (nawet jeżeli jest on podatnikiem w ogóle) pozostają poza zakresem opodatkowania".

Fundacja lokowała środki uzyskane z 1% PIT oraz darowizn, czyli zgromadzone / pozyskane w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT - w ramach działalności OPP (nie-podatnik VAT). W konsekwencji czynność udzielenia pożyczki w ramach tej samej działalności i ze środków zgromadzonych w ramach czynności niepodlegających VAT, nie powinna być opodatkowana VAT - bez względu na to, że Fundacja jest dla potrzeb innej działalności (tekst jedn.: działalności gospodarczej podlegającej VAT) zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W konsekwencji odsetki otrzymane przez Fundację w związku z udzielonymi pożyczkami nie powinny być udokumentowane fakturą VAT ani zaewidencjonowane w rejestrze sprzedaży i wykazane w deklaracji VAT.

Źródło pochodzenia środków.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że mając na uwadze, że pożyczki są udzielane ze środków pozyskanych w ramach corocznej akcji przekazywania 1% należnego PIT na rzecz OPP oraz darowizn, tym bardziej nie można uznać, że jest to czynność wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej VAT.

Środki przeznaczane na udzielenie pożyczek nie pochodziły bowiem z prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej VAT. Udzielanie pożyczek jest zatem wyłącznie czynnością zastępczą do innych form lokowania wolnych środków Fundacji uzyskanych z 1% należnego PIT i darowizn. Jak zostało już wspomniane, Fundacja wybrała taki sposób ulokowania wolnych środków alternatywnie do np. utrzymywania ich na lokacie bankowej. Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że wynagrodzenie uzyskane przez Fundację w związku z udzielaniem pożyczek podmiotom trzecim jest przekazywane wyłącznie na realizację celów statutowych w ramach działalności OPP, która nie podlega VAT. Uzyskiwane oprocentowanie z tytułu pożyczek nie jest wydatkowane w ramach działalności opodatkowanej.

W opinii Wnioskodawcy, racjonalne lokowanie środków uzyskanych z 1% PIT i darowizn przez podmiot, który zgromadził je jako nie-podatnik VAT, nie może być uznane za czynność wykonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej VAT.

Konkludując, przedstawione powyżej argumenty uzasadniają stanowisko Fundacji, zgodnie z którym czynność udzielania pożyczek przez Fundację ze środków zgromadzonych przez Wnioskodawcę w ramach działalności OPP (tekst jedn.: z tytułu darowizn oraz wpływów z 1% podatku PIT) niepodlegającej VAT, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z kolei oceniając, czy dane świadczenie ma charakter usługi należy mieć na względzie fakt, że ustawodawca - jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy - uznaje za usługę każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności, które nie jest dostawą towarów, podkreślając tym samym powszechność opodatkowania. Zatem na zachowanie to (świadczenie) składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź tolerowanie - znoszenie określonych stanów rzeczy). Ponadto, do uznania danej czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy wykonywanego świadczenia (beneficjenta czynności) i występowanie związku między tą czynnością a otrzymywanym przez niego wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. W konsekwencji, usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument - odbiorca świadczenia, odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną).

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność" za daną czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (Dz. U. Nr 96, poz. 873 z późn. zm.), działalność pożytku publicznego nie jest, z zastrzeżeniem art. 9 ust. 1, działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.

Stosownie do art. 9 powołanej ustawy, działalność odpłatna pożytku publicznego organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 stanowi działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, jeżeli:

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, różni się od definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy. O ile w pierwszym przypadku jednym z warunków jest jej prowadzenie w celu zarobkowym, to już w drugim przypadku, definicja ta tego warunku nie zawiera, bowiem zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Czynności polegające na udzielaniu pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu stanowią odpłatne świadczenie usług i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług.

W efekcie, udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnianiu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki w zamian za wynagrodzeniem w postaci odsetek lub prowizji z tytułu korzystania z cudzego kapitału traktowana jest jako świadczenie usług. W przypadku usług polegających na udzielaniu pożyczek, obrotem w rozumieniu ww. art. 29 ust. 1 ustawy, są odsetki od udzielonej pożyczki (otrzymane, jak również niezapłacone, których termin zapłaty upłynął - czyli odsetki, które stały się wymagalne) oraz dodatkowe odsetki stanowiące wynagrodzenie za udzielenie pożyczki.

W związku z udzieloną pożyczką pobierane jest wynagrodzenie w postaci ustalonych odsetek i prowizji, czy innych opłat z tytułu udostępnionego kapitału. Opłaty te pobierane przez pożyczkodawcę są ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez pożyczkobiorcę. Zaznaczyć należy, że skoro czynność udzielenia pożyczki jest na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług uznana za świadczenie usług podlegające tej ustawie, zatem wszelkie opłaty związane z zawartą umową pożyczki podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej niejednokrotnie podkreślał w swoim orzecznictwie, że podstawę opodatkowania świadczenia usług powinna stanowić wyłącznie wartość świadczenia należnego usługodawcy w zamian za świadczoną usługę, a nie całkowita kwota otrzymana/należna od kontrahenta w związku ze świadczeniem usługi. W tym świetle, nie podlega doliczeniu do podstawy opodatkowania zwrot kwoty kapitału udostępnionego kredytobiorcy w ramach świadczenia usług udzielenia kredytów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Fundacja od 4 kwietnia 2005 r. posiada status Organizacji Pożytku Publicznego. Celem Fundacji jest działalność statutowa polegająca na popieraniu wszechstronnego rozwoju i edukacji społeczeństwa, a zwłaszcza działalności społecznej, informacyjnej, wychowawczo-pedagogicznej, oświatowej oraz działalności mającej na celu wspieranie potrzebujących. Środki przeznaczane na realizowanie ww. celów Fundacja pozyskuje przede wszystkim w ramach corocznej akcji przekazywania 1% należnego podatku od osób fizycznych na rzecz OPP oraz darowizn. Fundacja realizuje cele statutowe także poprzez członkostwo w organizacjach zrzeszających fundacje polskie i zagraniczne, o celach statutowych zbieżnych lub tożsamych z celem Fundacji. Wszystkie powyższe czynności Fundacja wykonuje nieodpłatnie - Fundacja nie otrzymuje w zamian żadnych korzyści materialnych. W konsekwencji czynności te są czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Niezależnie od prowadzenia działalności statutowej, Fundacja zgodnie ze statutem może prowadzić odpłatną działalność gospodarczą. W związku z rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej oraz wykonywania czynności opodatkowanych VAT w październiku 2012 r., Fundacja dokonała rejestracji dla celów VAT. Przedmiotem działalności Fundacji jest przetwarzanie i obrót danymi osobowymi oraz świadczenie usług agencji reklamowej. Zatem w ramach czynności wykonywanych przez Fundację można zatem wyróżnić:

W przypadku posiadania na rachunku bankowym nadwyżki środków pieniężnych uzyskanych w ramach aktywności niepodlegającej VAT (tekst jedn.: z tytułu darowizn oraz wpływów z 1% podatku PIT), Fundacja udziela pożyczek podmiotom trzecim. Udzielanie pożyczek ma na celu przede wszystkim efektywne lokowanie wolnych środków, które co do zasady mają być przeznaczone na cele statutowe. Taka forma lokaty wolnych środków została podyktowana możliwością uzyskania wyższego oprocentowania niż w przypadku pozostawienia środków uzyskanych z 1% należnego PIT i darowizn na rachunku bankowym. Przychody uzyskiwane w związku z udzielaniem pożyczek podmiotom trzecim (ze środków uzyskanych z darowizn i 1% podatku PIT) są przekazywane na cele statutowe Fundacji w ramach działalności OPP. Dodatkowo Wnioskodawca zaznacza, że środki pozyskiwane w ramach działalności gospodarczej podlegającej VAT nie są pożyczane, a wykorzystywane przez Fundację w dalszym rozwoju działalności komercyjnej (obrót danymi osobowymi i usługi agencji reklamy).

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że usługa, którą świadczy Wnioskodawca, tj. odpłatna usługa udzielania pożyczek stanowi realizację istniejących pomiędzy stronami stosunków cywilnoprawnych. Stosunki te składają się z dwustronnych zobowiązań stron transakcji do wykonania skonkretyzowanych świadczeń - z jednej strony świadczenia Fundacji (które w tym przypadku polega na czasowym udostępnieniu kapitału pożyczkobiorcy), a z drugiej strony świadczenia usługobiorcy w zamian za udostępnienie kapitału, tj. zapłaty wynagrodzenia w formie odsetek od udzielonych pożyczek, stanowiących wynagrodzenie za wyświadczoną przez Zainteresowanego usługę. O odpłatnym charakterze usług Fundacji przesądza zatem istnienie po stronie usługobiorcy obowiązku spełnienia na jej rzecz świadczenia w zamian za tę usługę, tj. zapłaty wynagrodzenia (odsetek) w zamian za możliwość czasowego korzystania z kapitału udostępnionego przez Zainteresowanego. Zwrot Fundacji udostępnionego usługobiorcy kapitału nie może być traktowany jako element świadczenia należnego w zamian (wynagrodzenia) za usługę wyświadczoną przez Wnioskodawcę, gdyż nie gwarantuje on pożyczkodawcy nic ponad to, co posiadałby, gdyby danej usługi w ogóle nie wyświadczył. Tym samym, powtórne przeniesienie na pożyczkodawcę własności środków udostępnionych w ramach usługi udostępnienia środków pieniężnych, nie przesądza o odpłatnym charakterze świadczonej usługi. Korzyść z tytułu wyświadczonej usługi zapewniają natomiast pożyczkodawcy należne mu odsetki. Z tego względu wyłącznie kwota odsetek stanowi świadczenie "w zamian" za świadczoną usługę, które powinno być uwzględnione w podstawie opodatkowania podatkiem VAT.

W konsekwencji, na podstawie zaprezentowanych powyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, czynność udzielenia pożyczki spełnia definicję usług zawartą w art. 8 ust. 1 ustawy, można bowiem zidentyfikować beneficjenta świadczenia, którym jest pożyczkobiorca, mogący korzystać z kapitału udostępnionego przez pożyczkodawcę, tj. Fundację.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy towarów lub świadczenia usług mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz przytoczone przepisy, stwierdzić należy, że w świetle definicji zawartej w cyt. art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą z tytułu udzielania pożyczek podmiotom trzecim. W związku z ww. czynnością pobierane jest bowiem wynagrodzenie w postaci ustalonych odsetek czy innych opłat z tytułu udostępnionego kapitału. Opłaty te pobierane przez pożyczkodawcę są zatem ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez pożyczkobiorcę. Zaznaczyć należy, że skoro czynność udzielania pożyczek jest na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, uznana za świadczenie usług podlegające tej ustawie, zatem wszelkie opłaty związane z zawartą umową pożyczki również podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, udzielanie przez Fundację oprocentowanych pożyczek ze środków zgromadzonych przez Wnioskodawcę w ramach działalności OPP (tekst jedn.: uzyskanych z tytułu darowizn oraz wpływów z 1% podatku PIT) podmiotom trzecim stanowi czynność mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, na podstawie o art. 5 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Stąd też, w analizowanej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać, że udzielając odpłatnie pożyczek Zainteresowany wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zaznacza się, że bez znaczenia, w omawianym przypadku, jest źródło z jakiego pochodzą środki zgromadzone przez Fundację na udzielanie tych pożyczek oraz na jaki cel są przeznaczone. Tym samym, ww. czynności wykonywane są przez zarejestrowanego podatnika podatku VAT w ramach prowadzonej z tego tytułu działalności gospodarczej.

Informuje się ponadto, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla czynności udzielania pożyczek.

Dokonując analizy wskazanego przez Wnioskodawcę orzecznictwa sądowego należy zauważyć, że ze względu na rozbieżność przedstawionych stanów faktycznych / zdarzeń przyszłych oraz specyfikę prowadzonej przez Fundację działalności nie mogą one stanowić o rozstrzygnięciu tut. Organu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.