ILPP1/443-808/08-4/HW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2008 r. (data wpływu 25 sierpnia 2008 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 września 2008 r. (data wpływu 18 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 sierpnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntów. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 18 września 2008 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W połowie lat 90-tych Wnioskodawca wraz z małżonką nabył kilka działek rolnych. Działki zostały nabyte w drodze umowy kupna od osoby prywatnej oraz od Spółdzielni Produkcyjnej. Przedmiotowe działki nie były zakupione z zamiarem wykorzystania do prowadzenia działalności gospodarczej. W latach 2007 i 2008 ww. działki zostały podzielone przez Wnioskodawcę z zamiarem sprzedaży. Zamiar likwidacji powstałego w ten sposób gospodarstwa rolnego wynika głównie z racji wieku oraz złego stanu zdrowia. Dla części nowo wydzielonych działek są już wydane pozwolenia na budowę, a dla reszty wydano decyzje o warunkach zabudowy.

Na jednej z działek Wnioskodawca wraz z małżonką wybudował budynek mieszkalny (stan surowy otwarty).

Obecnie Zainteresowany wraz z małżonką przygotowuje się do sprzedaży tych działek. Na przedmiotowych działkach jest prowadzona działalność rolnicza, a Wnioskodawca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego. Przedmiotowe grunty nie były udostępniane innym osobom na podstawie umowy dzierżawy (użyczenia).

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego grunty są przeznaczone pod działalność rolniczą, ale przy drodze gminnej Wnioskodawca otrzymał pozwolenie na budowę na zasadzie decyzji o warunkach zabudowy.

Wnioskodawca wraz z małżonką nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie szeroko rozumianego obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle obowiązujących przepisów od sprzedaży przedmiotowych działek Wnioskodawca zobowiązany jest odprowadzić podatek VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, od sprzedaży przedmiotowych działek nie powinien odprowadzać podatku VAT, gdyż Wnioskodawca wraz z małżonką nie prowadzi działalności gospodarczej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2007 r. sygn. akt I FSK 603/06 oraz wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Za dostawę towarów na terytorium kraju uważa się - w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się - zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przepis art. 2 pkt 15 ww. ustawy definiuje działalność rolniczą jako produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13) oraz bambusa (PKWiU 02.01.42 - 00.11), a także świadczenie usług rolniczych.

Przepisy te wskazują, że działalność prowadzona przez rolników również mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Zatem, rolnik posiada status podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą, która obejmuje także czynności polegające na sprzedaży gruntów, na których uprzednio była prowadzona działalność rolnicza.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z małżonką w latach 90-tych nabył kilka działek rolnych. W latach 2007 i 2008 przedmiotowe działki zostały podzielone z zamiarem sprzedaży. Powyższe wiązało się z zamiarem likwidacji gospodarstwa rolnego. Zatem, z przedstawionych okoliczności wynika, iż przedmiotowe nieruchomości stanowiły grunty rolne, które zostały zakupione z zamiarem wykorzystywania ich do działalności gospodarczej, która zgodnie z cytowanym powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje również rolników.

Biorąc pod uwagę definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż zamierzona transakcja ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Bowiem rolnik, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Jeśli więc rolnik wykonuje inne czynności mieszczące się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług, brak jest podstaw prawnych do uznania, iż nie podlegają one opodatkowaniu.

Fakt podziału gruntu wskazuje na to, iż działki te zostały wyodrębnione w tym celu i z tym zamiarem, by w sposób częstotliwy (powtarzalny) dokonywać ich sprzedaży i by mogły one przynieść sprzedającemu określony zysk. Są to właśnie te okoliczności, które wskazują na zamiar ich wykonywania w sposób częstotliwy. Wskazują na to też wydane pozwolenia na budowę oraz decyzje o warunkach zabudowy niezwiązane z zaspokojeniem potrzeb własnych Wnioskodawcy.

Co do zasady stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT - wynosi 22%, jednakże zarówno w treści powyższej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 powołanej ustawy, dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, korzysta ze zwolnienia od podatku.

Należy podkreślić, że art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, posługuje się kryterium przeznaczenia terenu, a nie jego klasyfikacją.

Ustalenie przeznaczenia terenu oraz określenie sposobów jego zagospodarowania następuje zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Z kolei w świetle art. 4 ust. 2 powołanej ustawy w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego kwestię przeznaczenia gruntu należy rozstrzygać zgodnie z postanowieniami zawartymi w decyzji o warunkach zabudowy, jeżeli taka decyzja została wydana dla danego terenu.

Natomiast w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, decydujące znaczenie ma przeznaczenie terenu określone w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Dane zawarte w ewidencji gruntów nie przesądzają natomiast o kwalifikacji gruntu, gdyż ewidencja ta zawiera w szczególności informacje dotyczące: położenia, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych, a także stosunków właścicielskich.

Jak wynika ze złożonego wniosku dla części nowo wydzielonych działek są już wydane pozwolenia na budowę, a dla pozostałych decyzje o warunkach zabudowy.

W związku z powyższym, przedmiotowe działki są przeznaczone pod budowę i w związku z tym ich dostawa będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 22%.

Na jednej z działek, mającej być przedmiotem sprzedaży, Wnioskodawca wraz z małżonką wybudował budynek mieszkalny (stan surowy otwarty).

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 cyt. ustawy o podatku od towarów i usług. Na podstawie tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. Zatem, co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są sprzedawane budynki, budowle lub ich części na nim posadowione.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się również do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym - art. 41 ust. 12 ustawy o VAT.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a).

Natomiast art. 41 ust. 12b ustawy o VAT stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Na podstawie art. 41 ust. 12c ww. ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 12 i 12a ww. ustawy, decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Ponadto, w oparciu o dodany od 1 stycznia 2008 r. § 5 ust. 1a pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego-w myśl art. 2 pkt 12 ww. ustawy - rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.), w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez:

Z powyższej analizy przepisów wynika, że jeżeli przedmiotem sprzedaży będzie grunt z posadowionym na nim budynkiem mieszkalnym (etap surowy otwarty), sklasyfikowanym w PKOB w dziale 11, to wówczas prawidłowym będzie zastosowanie 7% stawki podatku.

Reasumując, stwierdzić należy, iż sprzedaż działek niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę (wydzielonych z gruntu rolnego) podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej, tj. 22%. Natomiast sprzedaż gruntu wraz z posadowionym na nim budynkiem mieszkalnym (stan surowy otwarty) podlega opodatkowaniu według stawki obniżonej - 7%, pod warunkiem, że budynek spełnia definicję obiektu budownictwa mieszkaniowego. Dostawa gruntu zabudowanego budynkiem nie spełniającym powyższej definicji opodatkowana jest 22% stawką VAT.

Ponadto, należy stwierdzić, iż powołany przez Wnioskodawcę wyrok NSA z dnia 21 kwietnia 2007 r., sygn. akt. I FSK 603/06, jest rozstrzygnięciem w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się zawęża, w związku z tym nie ma mocy powszechnie obowiązującego prawa.

W ocenie tut. Organu przywołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-230/94 pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie. Trybunał orzekł, iż wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą, jeśli jej celem jest stałe uzyskiwanie dochodu z wynajmu. Ustalenie, czy wynajem majątku rzeczowego w postaci np. przyczepy kempingowej odbywa się w celu uzyskiwania stałego dochodu, należy do kompetencji sądu krajowego, który ocenia wszystkie okoliczności sprawy. Natomiast w przedmiotowej sprawie sprzedaż działek nosi znamiona działalności gospodarczej z uwagi na ich wykorzystywanie w działalności rolniczej, podział gruntu i ilość działek przeznaczonych do sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.