ILPP1/443-793/11-4/MP - Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek przeznaczonych pod budowę.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana z dnia 23 maja 2011 r. (data wpływu 27 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 sierpnia 2011 r. (data wpływu 24 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu - jest nieprawidłowe.

W dniu 27 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży gruntu. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 sierpnia 2011 r. (data wpływu 24 sierpnia 2011 r.) w zakresie doprecyzowania opisanego zdarzenia przyszłego oraz o podpis.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 16,2789 ha położonego w miejscowości G., w gminie K. W skład gospodarstwa wchodzi w szczególności nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Gospodarstwo rolne a w tym i przedmiotową dla sprawy nieruchomość Zainteresowany nabył w dniu 15 lipca 1993 r. od rodziców, w drodze umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego. Rzeczone gospodarstwo rolne prowadzi od roku 1993 nieprzerwanie do dziś.

Cała nieruchomość w chwili nabycia stanowiła grunty orne i była wykorzystywana na cele rolnicze. Nieruchomość ta została natomiast objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla gminy z dnia 30 września 2005 r. (uchwała Rady Gminy) i zgodnie z tym planem - część nieruchomości została przeznaczona jako tereny do prowadzenia działalności gospodarczej z możliwością realizacji zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Na wniosek Zainteresowanego, decyzją Wójta Gminy z dnia 12 czerwca 2008 r. część nieruchomości o powierzchni 1,643 ha została podzielona na 19 działek budowlanych.

Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie rozmnażania roślin ozdobnych. Nie prowadzi natomiast działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Rzeczone 19 działek budowlanych wydzielonych z nieruchomości zostało wyłączone z prowadzonego przez Zainteresowanego przedsiębiorstwa rolnego i stanowi jego majątek odrębny. Grunty te są przeznaczone dla celów prywatnych, od chwili wydzielenia ww. działek budowlanych nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowe grunty nie stanowiły nigdy przedmiotu najmu ani dzierżawy.

Poza podziałem części gruntu wchodzącego uprzednio w skład gospodarstwa rolnego Zainteresowanego i poza sprzedażą pięciu działek w latach 2008-2010, Wnioskodawca nie podejmował żadnych innych czynności zmierzających do sprzedaży działek.

W roku 2011 Wnioskodawca zamierza sprzedać jedną z 19 wydzielonych działek budowlanych o powierzchni 0,077 ha.

W piśmie z dnia 22 sierpnia 2011 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowany wskazał, iż:

W związku z powyższym zadano następujące pytanie

Czy w związku z planowaną sprzedażą działki z przeznaczeniem pod zabudowę, wyodrębnionej z gruntu rolnego nabytego w roku 1993 od rodziców na podstawie umowy darowizny, Wnioskodawca będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku od towarów i usług z tego tytułu.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek z przeznaczeniem pod zabudowę, wydzielonych z gruntu rolnego, który Zainteresowany nabył w drodze umowy darowizny od rodziców, nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, z podanych poniżej względów:

Przede wszystkim, planowana sprzedaż nieruchomości nie mieści się w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej. Mianowicie, zgodnie z art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej ustawa), podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (ust. 1). Natomiast działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2). Przytaczany przepis art. 15 ustawy implementuje do polskiego systemu prawnego art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej Dyrektywa). Z kolei art. 9 Dyrektywy stanowi, że 1. "Podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. 2. Poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Wreszcie, art. 2 ust. 1 lit. l Dyrektywy stanowi, że czynność opodatkowana musi pozostawać w związku z działalnością podatnika.

Zatem, jak w związku z przytoczonymi powyżej regulacjami wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, formalny status osoby dokonującej dostawy jako podatnika nie stanowi przesłanki wystarczającej do przyjęcia, że dana osoba jest podatnikiem w odniesieniu do tej konkretnej czynności, a w konsekwencji do uznania, że określona transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Mając na względzie zacytowane przepisy unijne stwierdzić należy, iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze określona czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT i - po drugie - czynność ta winna być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem był podatnikiem VAT (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 listopada 2009 r., I SA/Po 699/09, LEX nr 542038). W sprawie planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży działki pod zabudowę nie zachodzi druga z wyżej wymienionych przesłanek. Mianowicie, jakkolwiek Zainteresowany jest podatnikiem podatku VAT w związku z prowadzoną przez siebie działalnością rolniczą, tak nie jest podatnikiem podatku VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości. Przede wszystkim bowiem, sprzedaż działek pod zabudowę nie mieści się w definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, ani grunty nie są produktami rolnymi w rozumieniu definicji, o której mowa w art. 2 pkt 20 ustawy.

Skoro więc nie można utożsamiać działalności gospodarczej podatnika jako rolnika ze sprzedażą gruntów, to planowana sprzedaż działki pod zabudowę nie wchodzi w zakres prowadzonej działalności rolniczej. Bowiem, w wyniku przekształcenia na działki budowlane grunt, z którego zostały one wyodrębnione, utracił swoje dotychczasowe przeznaczenie i przeszedł do majątku osobistego (został przekazany na cele prywatne), tj. w momencie sprzedaży stanowić będzie majątek osobisty niezwiązany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu I SA/Po 699/09, op. cit.).

W następnej kolejności stanowisko Wnioskodawcy uzasadnia okoliczność, że sprzedaży działki dokona nie w sposób profesjonalny (zawodowy), a wyłącznie okazjonalnie. Mianowicie, w orzecznictwie, w szczególności Naczelnego Sądu Administracyjnego, podkreśla się, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działała w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną (tak: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 stycznia 2010 r., I FSK 1626/08, LEX nr 558842, podobnie: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 października 2009 r., I FSK 1043/08, LEX nr 536967). Ponadto, w orzecznictwie podkreśla się, że zawodowa (profesjonalna) działalność handlowca polega na nabywaniu towarów i ich późniejszej sprzedaży z zyskiem zaś sam taki zamiar ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Brak takiego zamiaru wyklucza możliwość uznania Zainteresowanego za podatnika VAT (podobnie: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07, LEX nr 304985 oraz orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-291/92).

Niewątpliwie natomiast, w świetle okoliczności przedstawionych przez Zainteresowanego, planowanej sprzedaży działki budowlanej nie sposób przypisać profesjonalnego charakteru - tj. nie sposób przypisać powtarzalności czynności sprzedaży, czy zamiaru kontynuacji sprzedaży gruntów. Natomiast, skoro przedmiotową dla sprawy nieruchomość Wnioskodawca nabył w roku 1993 i to w drodze darowizny, w celu przejęcia gospodarstwa rolnego rodziców i nieprzerwanie przez 15 lat (do roku 2008) prowadził na tej nieruchomości działalność rolniczą, to nie sposób przypisać mu zamiaru nabycia nieruchomości w celu ich dalszej sprzedaży. Wnioskodawca podniósł, że o zamiarze prowadzenia profesjonalnej działalności handlowej nie może świadczyć ani dokonanie podziału części nieruchomości na działki budowlane, ani też to, że działek tych Wnioskodawca wydzielił aż 19. Bowiem sprzedaż działek budowlanych wydzielonych z gospodarstwa rolnego ograniczona jest ich ilością, co wskazuje na ograniczony zakres realizacji takich sprzedaży, a w konsekwencji - powinna przesądzać za zakwalifikowaniem ich jako działalność okazjonalna, a nie profesjonalna (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 stycznia 2010 r., I FSK 1626/08, LEX nr 558842).

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie, w szczególności z uwagi na przytoczoną argumentację, stanowisko jest zasadne i zasługuje na uwzględnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z powyższego wynika, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy (Bednarek Małgorzata, "Mienie", "Komentarz do art. 44-553 Kodeksu cywilnego", Zakamycze 1997, komentarz do art. 45 k.c.). Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome (Pasecki Kazimierz, "Kodeks cywilny, Księga pierwsza. Część ogólna. Komentarz", Zakamycze 2003, komentarz do art. 45 k.c.).

Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W ust. 4 omawianego artykułu wskazano, że w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (art. 15 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347/1), "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. "Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie art. 12 ust. 1 lit. b) cyt. Dyrektywy wskazuje, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik czy wykonujący wolny zawód.

Jednocześnie w świetle powołanych regulacji dopuszczalne jest uznanie przez państwo członkowskie za podatnika osoby, która dokonała okazjonalnej dostawy terenów budowlanych, w warunkach wskazujących, że czynność ta nie była związana z zaspokajaniem potrzeb osobistych tej osoby.

Zgodnie z zapisem art. 2 pkt 15 ustawy, działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: "in vitro", fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.01.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

W myśl pkt 16 ww. artykułu, pod pojęciem gospodarstwo rolne - należy rozumieć gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym.

Z regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 z późn. zm.) wynika, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Z kolei przepis art. 2 pkt 20 ustawy o podatku od towarów i usług określa, iż pod pojęciem produktów rolnych należy rozumieć towary wymienione w załączniku nr 2 do ustawy oraz towary wytworzone z nich przez rolnika ryczałtowego z produktów pochodzących z jego własnej działalności rolniczej przy użyciu środków zwykle używanych w gospodarstwie rolnym, leśnym i rybackim.

Pojęcie gospodarstwa rolnego zdefiniowano również w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. W ustawie tej zdefiniowano także pojęcie przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 55¹. powołanej ustawy, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Stanowi zatem zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia działalności produkcyjnej, handlowej lub usługowej.

Natomiast w myśl art. 55³ ustawy - Kodeks cywilny, za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego. Biorąc pod uwagę powyższe należy przyjąć, że gospodarstwo rolne spełnia określone w Kodeksie cywilnym wymogi właściwe dla przedsiębiorstwa. Celem przedsiębiorstwa, którym jest gospodarstwo rolne, zawsze jest produkcja rolnicza, bez względu na to w jaki sposób zostaną wykorzystane pożytki z tej działalności.

Należy wskazać, że rolnicy wykonujący działalność gospodarczą, w myśl regulacji prawnych zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług, są podatnikami tego podatku, z tym że dokonując dobrowolnej rejestracji uzyskują status czynnego podatnika, a w przypadku braku rejestracji - są podatnikami zwolnionymi - rolnikami ryczałtowymi.

Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje prawne oraz fakt, że działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, obejmuje wszelką działalność, w tym wykonywaną przez rolników, należy przyjąć, iż gospodarstwo rolne (pomimo jego odrębnego zdefiniowania w ustawie o podatku od towarów i usług), stanowi analogiczną do przedsiębiorstwa jednostkę organizacyjną, w ramach której prowadzona jest działalność gospodarcza. W efekcie rolnik sprzedający działki wykorzystywane w działalności rolniczej nie zbywa majątku osobistego, ale jeden ze składników gospodarstwa rolnego (przedsiębiorstwa).

W przypadku, gdy rolnik wytwarza produkty rolne czyniąc to na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, wówczas sprzedaż przez niego gruntu rolnego, który stanowi integralny składnik majątkowy gospodarstwa rolnego, jest czynnością dokonywaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Pomimo, że sprzedaż działek nie mieści się w definicji działalności rolniczej oraz nie można ich uznać za produkty rolnicze, to - jak już wcześniej wskazano - prowadzenie działalności rolniczej i wytwarzanie produktów rolnych musi się odbywać na gruntach rolnych stanowiących składnik gospodarstwa rolnego. Tym samym aby rolnik mógł dokonywać produkcji roślinnej i zwierzęcej oraz innej wskazanej w art. 2 pkt 15 ustawy, a także uzyskiwać towary wymienione w zał. nr 2 do ustawy o podatku od towarów i usług (np. zboża, ziemniaki, rośliny przemysłowe, zwierzęta żywe i produkty pochodzenia zwierzęcego), niezbędny jest mu do tych czynności przedmiotowy grunt rolny, który należy traktować jako warsztat produkcyjny.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni 16,2789 ha położonego w miejscowości G., w gminie K. W skład gospodarstwa wchodzi w szczególności nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Gospodarstwo rolne a w tym i przedmiotową dla sprawy nieruchomość Zainteresowany nabył w dniu 15 lipca 1993 r. od rodziców, w drodze umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego. Rzeczone gospodarstwo rolne prowadzi od roku 1993 nieprzerwanie do dziś. Cała nieruchomość w chwili nabycia stanowiła grunty orne i była wykorzystywana na cele rolnicze. Nieruchomość ta została natomiast objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla gminy z dnia 30 września 2005 r. i zgodnie z tym planem - część nieruchomości została przeznaczona jako tereny do prowadzenia działalności gospodarczej z możliwością realizacji zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Na wniosek Zainteresowanego, decyzją Wójta Gminy z dnia 12 czerwca 2008 r. część nieruchomość o powierzchni 1,643 ha została podzielona na 19 działek budowlanych.

Wnioskodawca jest rolnikiem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie rozmnażania roślin ozdobnych. Nie prowadzi natomiast działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Rzeczone 19 działek budowlanych wydzielonych z nieruchomości zostało wyłączone z prowadzonego przez Zainteresowanego przedsiębiorstwa rolnego i stanowi jego majątek odrębny. Grunty te są przeznaczona dla celów prywatnych, od chwili wydzielenia ww. działek budowlanych nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do prowadzonej działalności gospodarczej. Przedmiotowe grunty nie stanowiły nigdy przedmiotu najmu ani dzierżawy.

Poza podziałem części gruntu wchodzącego uprzednio w skład gospodarstwa rolnego Zainteresowanego i poza sprzedażą pięciu działek w latach 2008-2010, Wnioskodawca nie podejmował żadnych innych czynności zmierzających do sprzedaży działek.

W roku 2011 Wnioskodawca zamierza sprzedać jedną z 19 wydzielonych działek budowlanych o powierzchni 0,077 ha. Ponadto, Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów usług z tytułu działalności rozmnażania roślin ozdobnych i szkółkarstwo roślin ozdobnych. Na wymienionym we wniosku gruncie, do momentu jego podzielenia na 19 działek budowlanych Wnioskodawca prowadził działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokonywał sprzedaży produktów rolnych pochodzących z przedmiotowej nieruchomości. Od momentu dokonania ww. podziału, na przedmiotowym dla sprawy gruncie Zainteresowany nie prowadził działalności rolniczej, grunt ten zaś Wnioskodawca wykorzystuje do celów prywatnych, w sposób niezwiązany z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Od czasu dokonania ww. podziału Zainteresowany nie dokonuje sprzedaży produktów rolnych pochodzących z przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nie posiada statusu rolnika ryczałtowego w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy. Zainteresowany nie ma zamiaru dokonywania sprzedaży kolejnych działek.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, że przedmiotowa dostawa części nieruchomości o powierzchni 1,643 ha podzielonych na 19 działek budowlanych w szczególności nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą będzie podlegać regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług. Przesądza o tym fakt, iż dostawa nie będzie miała charakteru incydentalnego (Wnioskodawca dokonał sprzedaży pięciu działek w latach 2008-2010) oraz, że nieruchomość była wykorzystywania w sposób ciągły dla celów zarobkowych, gdyż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów usług z tytułu działalności rozmnażania roślin ozdobnych i szkółkarstwa roślin ozdobnych. Nie bez znaczenia jest również fakt, iż Wnioskodawca poczynił pewne kroki w celu dokonania podziału gruntu. To na jego wniosek, decyzją Wójta Gminy z dnia 12 czerwca 2008 r. część nieruchomość o powierzchni 1,643 ha została podzielona na 19 działek budowlanych.

Opisane okoliczności wskazują na to, iż Wnioskodawca wykorzystywał przedmiotowy grunt w działalności gospodarczej, a ponadto przed sprzedażą zapewnił, że działka ma przeznaczenie budowlane. Wnioskodawca zaprzestał wykorzystywać grunt do działalności rolniczej dopiero w roku 2008, czyli po dokonaniu zabiegów mających na celu przygotowanie gruntu do sprzedaży.

Opisany we wniosku grunt służył potrzebom prowadzonego gospodarstwa rolnego. Skoro grunt wykorzystywany jest dla celów zarobkowych w sposób ciągły w prowadzonej działalności rolniczej, uznawanej przez ustawę o podatku od towarów i usług za działalność gospodarczą, trudno zgodzić się ze stanowiskiem, iż zbycie przedmiotowej nieruchomości dokonane będzie poza prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto czynność taka jak, nabycie gruntu, następnie wystąpienie o jego podział na działki powinna być traktowana także jak działalność gospodarcza i tym samym podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym planowana transakcja zbycia nieruchomości będącej przedmiotem wniosku, służącej uprzednio działalności rolniczej, podlegać będzie opodatkowaniu, jako dokonana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca dokonując tej czynności dział w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić także należy, iż zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę.

Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Jeśli przedmiotem dostawy są grunty niezabudowane mające charakter budowlany lub przeznaczone pod zabudowę, ich dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Należy również zauważyć, iż w myśl art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d) ustawy, podatnicy dokonujący dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, bez względu na wysokość osiągniętych obrotów nie mogą skorzystać ze zwolnienia podmiotowego.

Ustawodawca nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu. Zgodnie z ustawą z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.) ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku zgodnie z art. 4 ust. 2 tej ustawy określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Przenosząc powyższe na grunt sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując dostawy przedmiotowej działki uprzednio wydzielonej z gospodarstwa rolnego dokonuje de facto zbycia majątku należącego do przedsiębiorstwa rolnego, a nie do majątku osobistego. Uwzględniając ponadto regulacje art. 2 pkt 6 ustawy oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 uznać należy, iż sprzedaż (dostawa) przedmiotowej działki (towarów) stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedaż przedmiotowej działki nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż zwolnienie to nie dotyczy nieruchomości przeznaczonych pod zabudowę, natomiast przedmiotowa działka w planie zagospodarowania przestrzennego jest oznaczona, w części podzielonej na 19 działek, za przeznaczoną pod działalność gospodarczą z możliwością zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. W konsekwencji dostawa działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce 23%.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i w związku z tym będzie opodatkowana obowiązującą od 1 stycznia 2011 r. 23% stawką podatku.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.