ILPP1/443-727/11-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2011 r. (data wpływu 9 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 lipca 2011 r. (data wpływu 29 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika podatku VAT z tytułu wykonania zapisu testamentowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika podatku VAT z tytułu wykonania zapisu testamentowego. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 lipca 2011 r. o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Majątek, który jest wykorzystywany w działalności gospodarczej, został objęty wspólnie przez Wnioskodawczynię i jej córkę w drodze spadku - w formie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Oczywiście, mając na uwadze, że objęcie przedsiębiorstwa w drodze spadku nie stanowiło transakcji objętej VAT, Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego (niemniej spadkodawca dokonywał odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów wchodzących w skład przedmiotowego przedsiębiorstwa).

Na mocy tego samego testamentu, na podstawie którego Wnioskodawczyni współodziedziczyła przedsiębiorstwo, Wnioskodawczyni pozostaje również zobowiązana do przekazania w ramach wykonania zapisów testamentowych, części majątku wchodzącego w skład odziedziczonego przedsiębiorstwa (tj. budynków (kurniki) oraz gruntów, na których są one posadowione, dalej: Nieruchomości) na rzecz wskazanych w testamencie zapisobierców, co zostanie zrealizowane w przyszłości po otrzymaniu odpowiedzi na niniejsze zapytanie.

Zarówno w chwili obecnej, jak i w działalności gospodarczej prowadzonej przez spadkodawcę, Nieruchomości służyły realizacji wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstwa zadań gospodarczych - tj. każda z nich była wynajmowana podmiotom prowadzącym w nich własną działalność gospodarczą (hodowla drobiu). Przy realizacji tych zadań nie były i nie są wykorzystywane inne niż Nieruchomości składniki majątkowe przedsiębiorstwa, ponieważ służą one realizowaniu innej gałęzi działalności gospodarczej. Każda z Nieruchomości została osobno oznaczona w planie kont, a ich obsługą zajmuje się organizacyjnie dedykowany w tym celu personel. Zbycie każdej z Nieruchomości spowoduje też przeniesienie umowy najmu dotyczącej tej Nieruchomości, zgodnie z art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.; dalej k.c.).

W uzupełnieniu z dnia 27 lipca 2011 r. Wnioskodawczyni wskazała, iż wykonanie zapisu testamentowego w przedmiotowej sprawie, polegać będzie na zawarciu stosownej umowy, przenoszącej własność określonych składników majątku (tj. budynków - kurniki oraz gruntów, na których są one posadowione) w wykonaniu zapisu testamentowego. Należy zaznaczyć, że wykonanie zapisu stanowi odrębną czynność prawną i nie może być utożsamiane z umową sprzedaży czy darowizny - są to innego rodzaju stosunki prawne. A zatem wykonanie zapisu jest czynnością sui generis. Tego, że przeniesienie własności tytułem wykonania zapisu stanowi odrębną czynność prawną dowodzi również treść art. 156 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym: "Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania".

Dodatkowo należy podkreślić, że obowiązek wykonania zapisu nie wynika z działania Wnioskodawczyni, lecz ma swoje źródło w działaniu spadkodawcy, który zapis ustanowił.

Zgodnie z brzmieniem testamentu, Wnioskodawczyni (jako jedna ze spadkobierczyń) zobligowana została do przekazania na rzecz zapisobierców:

Zainteresowana podkreśla, iż zapytanie przedstawione w przedmiotowym wniosku o interpretację, dotyczy tylko i wyłącznie realizacji pierwszego ze wspomnianych powyżej zapisów testamentowych (tj. przeniesienia Nieruchomości).

W uzasadnieniu stanowiska do złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, został szczegółowo opisany funkcjonalny charakter Nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazała również swoje stanowisko, iż w jej opinii Nieruchomości pozostają niezależne pod względem organizacyjnym, finansowym, a także możliwości samodzielnego pełnienia funkcji gospodarczej.

Nieruchomości pozostają majątkiem odrębnym od pozostałej części przedsiębiorstwa, którego główna działalność koncentruje się na produkcji pasz. Natomiast przy pomocy Nieruchomości Wnioskodawczyni uzyskuje strumień przychodów z wynajmu - niepowiązany w żaden sposób z produkcją pasz. Czynności realizowane w ramach udostępniania Nieruchomości są zasadniczo inne od działań, związanych z wykonywaniem działalności podstawowej przedsiębiorstwa (produkcja pasz), a zatem z perspektywy wyodrębnienia organizacyjnego oraz funkcjonalnego, można stwierdzić, że Nieruchomości są w ten sposób wyodrębnione. Dodatkowo, należy stwierdzić, iż przy wykorzystaniu Nieruchomości można realizować samodzielnie zadania gospodarcze (wynajem nieruchomości). Wnioskodawczyni zaznacza, że na rynku funkcjonuje wiele podmiotów, których działalnością podstawową jest właśnie wynajem nieruchomości.

Jakkolwiek na dzień dzisiejszy nie jest kalkulowany osobny wynik finansowy dla Nieruchomości (nie było takiej potrzeby), w uzasadnieniu wniosku zostało wskazane, iż system księgowy przedsiębiorstwa umożliwia przyporządkowanie Nieruchomościom przychodów oraz zobowiązań powstałych w związku z częścią działalności dotyczącą Nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawczyni należy to uznać za wyodrębnienie finansowe.

Przedmiotem zapisu testamentowego pozostają nieruchomości (grunty oraz budynki) wraz z ich wyposażeniem.

Zgodnie z art. 968 k.c., na mocy zapisu testamentowego spadkodawca zobowiązuje spadkobiercę do określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby. Wskutek zapisu powstaje pomiędzy obciążonym zapisem a zapisobiercą stosunek zobowiązaniowy.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, iż w takim przypadku nie dochodzi do następstwa prawnego zapisobiercy wobec spadkodawcy względnie wykonawcy zapisu, a zatem na gruncie k.c. wraz z wykonaniem zapisu testamentowego (w odróżnieniu od spadkobrania) na zapisobiercę automatycznie nie przechodzą zobowiązania przypisane do przekazywanego majątku - możliwości takiej nie przewidują bowiem regulacje zawarte w k.c.

W analizowanym przypadku, przedmiotem zapisobrania pozostaje zorganizowana część przedsiębiorstwa. W rozumieniu art. 55 ¹ k.c. (chociaż regulacja ta odnosi się bezpośrednio do przedsiębiorstwa - w opinii Wnioskodawczyni - na zasadzie analogii znajdzie ona zastosowanie także w odniesieniu do zorganizowanej części przedsiębiorstwa), w skład przedsiębiorstwa nie wchodzą zobowiązania, jednakże na podstawie art. 55 ⁴ nabywca przedsiębiorstwa jest odpowiedzialny solidarnie z jego zbywcą za związane z nim zobowiązania.

Mając na uwadze powyższe, na gruncie przepisów k.c. wraz z Nieruchomościami nie zostaną automatycznie przeniesione przypisane im zobowiązania (np. kredyt inwestycyjny na modernizację Nieruchomości). Należy wskazać, iż fakt, że przy zbyciu przedsiębiorstwa (bądź też jego zorganizowanej części) nie następuje automatyczne przeniesienie związanych z nim długów, pozostaje związany z dążeniem do maksymalizacji ochrony wierzycieli na gruncie prawa cywilnego. Fakt ten jednak nie oznacza w żaden sposób, iż dane przedsiębiorstwo (lub zorganizowana część przedsiębiorstwa) nie jest wyodrębnione pod względem finansowym, czy też, że nie można wskazać odnoszących się tylko do tego przedsiębiorstwa i wykonywanej w jego ramach działalności zobowiązań.

Niemniej, Wnioskodawczyni oraz zapisobiercy zmierzają do umownego przeniesienia wszelkich zobowiązań oraz umów (np. umowy kredytu bankowego) związanych z Nieruchomościami na rzecz zapisobierców. Kwestia ta pozostaje jednakże nie tylko w gestii Wnioskodawczyni i zapisobierców, ale również podmiotów trzecich (np. banki, które muszą wyrazić na taką zmianę zgody), dlatego też nie można w tej chwili jednoznacznie określić, czy dojdzie do finalizacji zamiarów Wnioskodawczyni oraz zapisobierców.

Planowane jest, iż czynności nadzoru nad Nieruchomościami, które w tej chwili realizowane są przez personel należący do przedsiębiorstwa Zainteresowanej, po wykonaniu zapisów realizowane będą przez personel przedsiębiorstw należących do zapisobierców. Tym samym nie ma potrzeby, aby doszło do przejęcia umów z dotychczasowymi pracownikami Zainteresowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wykonując zapis testamentowy Wnioskodawczyni działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawczyni, należy mieć na względzie, iż zakres opodatkowania VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy, tj. to, jakie czynności podlegają opodatkowaniu, ale także czynnik podmiotowy - co oznacza, że czynności co do zasady podlegające opodatkowaniu, aby były opodatkowane muszą być wykonywane przez podatnika działającego w tym charakterze. Tym samym, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności koniecznym pozostaje, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który będzie dla tej czynności działał jako podatnik.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą, stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle wskazanych regulacji ustawy o VAT, zdaniem Zainteresowanej, należy uznać, że Wnioskodawczyni wykonując zapis testamentowy nie będzie działała w charakterze podatnika w rozumieniu ustawy o VAT. Jak wskazuje się w doktrynie podatkowej, status podatnika ma charakter funkcjonalny, a nie instytucjonalny - podatnikiem się bywa, gdy występuje się w takim charakterze (działa w ramach prowadzonej działalności gospodarczej).

W opinii Wnioskodawczyni, wykonania zapisu testamentowego, nie można uznać za działanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wykonanie zapisu testamentowego nie jest bowiem działaniem dokonywanym w celu zarobkowym, nie ma również charakteru ciągłości i nie cechuje się zamiarem częstotliwego wykonywania. Dodatkowo, wykonanie zapisu testamentowego nie jest dokonywane z woli podatnika - podmiot wykonujący zapis musi go wykonać ze względu na postanowienia k.c. oraz postanowienia testamentu.

Stosownie do art. 968 k.c., zapis jest zobowiązaniem spadkobiercy ustawowego lub testamentowego do spełnienia określonego świadczenia majątkowego na rzecz oznaczonej osoby, dokonanym przez spadkodawcę poprzez rozporządzenie testamentowe.

Zatem, wykonanie zapisu jest spełnieniem świadczenia, do jakiego Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna, została zobowiązana w ramach testamentu, pozostaje ono poza prowadzeniem przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Czynność ta odbywa się niejako na innym poziomie, a zobowiązanie do jej wykonania nie wynika z jakichkolwiek działań, podejmowanych przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej, lecz jest rezultatem spadkobrania. Skoro więc czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle wyżej powołanych przepisów z tytułu przedmiotowej czynności Wnioskodawczyni nie może być uznana za podatnika VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Odnosząc się do przedstawionych okoliczności sprawy przede wszystkim należy zaznaczyć, iż określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy zakres opodatkowania tym podatkiem obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług. Należy zaznaczyć, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy definiujący pojęcie "dostawy towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z definicją zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy zaznaczyć, iż dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawa własności". Idąc dalej należy wskazać, iż czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż oderwanie pojęcia "dostawa towarów" oraz ekonomicznych aspektów transakcji od skutków konwencjonalnych powstających na gruncie prawa podatkowego pozwala także na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet mimo pewnych nałożonych na nabywcę ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem jest, co do zasady, wydanie towaru.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż aby wykonywaną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług, to istotne jest, aby podmiot wykonujący ją działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zaznaczyć, iż aby stać się podatnikiem podatku od towarów i usług wystarczy wykonać nawet jednorazową czynność, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania tej czynności w sposób częstotliwy i zarobkowy.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług podmiot, który dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych czynności, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając na uwadze powyższe, uzasadnionym jest twierdzenie, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedstawiona analiza znajduje odzwierciedlenie w ustawodawstwie unijnym.

Zgodnie z art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 z późn. zm.), odpowiednio art. 4 Szóstej Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

"Działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Wskazać należy, iż z utrwalonego orzecznictwa TSUE wynika, że analiza definicji pojęć podatnika i działalności gospodarczej wskazuje na szeroki zakres przedmiotowy pojęcia działalności gospodarczej oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest rozważana sama w sobie, niezależnie od jej celów lub jej rezultatów. Prowadzi to do wniosku, że cele działalności gospodarczej, jak i przesłanki jej podjęcia mogą być różnorodne.

Podatnikiem podatku VAT jest zatem podmiot, który prowadzi samodzielnie (niezależnie) działalność gospodarczą, zdefiniowaną bardzo szeroko w przepisach Dyrektywy VAT. Generalnie należy stwierdzić, że definicja działalności gospodarczej została zakreślona tak szeroko, że obejmuje ona w zasadzie wszystkie czynności bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jest to wyrazem zasady powszechności opodatkowania. Zbyt wąska definicja pojęcia podatnika prowadziłaby do nieuzasadnionych różnic pomiędzy podmiotami gospodarczymi, z których część byłaby podatnikami VAT, a część nie.

W pkt 41 wyroku z dnia 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach przeciwko H.E. Trybunał wskazał, że status podatnika winno się oceniać wyłącznie w świetle kryteriów wskazanych w art. 4 Szóstej Dyrektywy.

Również w wyroku z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 Banque Bruxelles Lambert Trybunał wskazał, że cel Szóstej Dyrektywy, która zmierza do oparcia podstaw wspólnego systemu podatku VAT na jednolitej definicji podatników, wymaga by ocena tego statusu była dokonywana wyłącznie na podstawie kryteriów, o których mowa w art. 4 tej Dyrektywy (pkt 37 wyroku).

W wyroku z dnia 12 stycznia 2006 r. w sprawach połączonych C 354/03, C 355/03 i C 484/03 Optigem Ltd i in., Trybunał odwołał się także do swoich dotychczasowych rozstrzygnięć, z których wynika, że definicje pojęć podatnika i działalności gospodarczej wskazują na szeroki zakres przedmiotowy pojęcia działalności gospodarczej oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest rozważana sama w sobie, niezależnie od jej celów lub jej rezultatów (pkt 43 wyroku).

W analizowanej sprawie wskazać należy, iż umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym - jak wynika z § 2 tego artykułu - czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy, polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie tej rzeczy.

Wobec powyższego wskazać należy, iż najem Nieruchomości przez Wnioskodawczynię podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie (art. 8 ust. 1 ustawy). Wynajmujący staje się podatnikiem począwszy od zawarcia pierwszej umowy najmu, ale może korzystać ze zwolnienia podmiotowego ze względu na wysokość obrotów (art. 113 ustawy).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Majątek, który jest wykorzystywany w działalności gospodarczej, został objęty wspólnie przez Wnioskodawczynię i jej córkę w drodze spadku - w formie przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Na mocy tego samego testamentu, na podstawie którego Wnioskodawczyni współodziedziczyła przedsiębiorstwo, Wnioskodawczyni pozostaje również zobowiązana do przekazania w ramach wykonania zapisów testamentowych, części majątku wchodzącego w skład odziedziczonego przedsiębiorstwa (tj. budynków (kurniki) oraz gruntów, na których są one posadowione) na rzecz wskazanych w testamencie zapisobierców, co zostanie zrealizowane w przyszłości.

Zarówno w chwili obecnej, jak i w działalności gospodarczej prowadzonej przez spadkodawcę, Nieruchomości służyły realizacji wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstwa zadań gospodarczych - tj. każda z nich była wynajmowana podmiotom prowadzącym w nich własną działalność gospodarczą (hodowla drobiu). Przy realizacji tych zadań nie były i nie są wykorzystywane inne niż ww. składniki majątkowe przedsiębiorstwa, ponieważ służą one realizowaniu innej gałęzi działalności gospodarczej. Zbycie przedmiotowych obiektów spowoduje też przeniesienie umowy najmu, zgodnie z art. 678 ustawy k.c.

Wnioskodawczyni wskazała, iż wykonanie zapisu testamentowego w przedmiotowej sprawie, polegać będzie na zawarciu stosownej umowy, przenoszącej własność określonych składników majątku (tj. budynków - kurniki oraz gruntów, na których są one posadowione) w wykonaniu zapisu testamentowego. Należy zaznaczyć, że wykonanie zapisu stanowi odrębną czynność prawną i nie może być utożsamiane z umową sprzedaży czy darowizny - są to innego rodzaju stosunki prawne. Dodatkowo należy podkreślić, że obowiązek wykonania zapisu nie wynika z działania Wnioskodawczyni, lecz ma swoje źródło w działaniu spadkodawcy, który zapis ustanowił.

Zatem uwzględniając treść powołanych przepisów oraz zdarzenie przedstawione we wniosku stwierdzić należy, iż planowana czynność polegająca na dokonaniu zapisu testamentowego przez Zainteresowaną będzie wypełniała definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i Wnioskodawczyni będzie występowała - w związku z ww. czynnością - w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego czynności podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Powyższe wynika z faktu, iż planowana przez Wnioskodawczynię dostawa części przedsiębiorstwa nabytego w drodze spadku (tj. budynków - kurników oraz gruntów, na których są one posadowione), będzie mieściła się w zakresie działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy. Zbywana bowiem część odziedziczonego przedsiębiorstwa nie będzie stanowiła majątku prywatnego, lecz część przedsiębiorstwa, które jak sama wskazała Wnioskodawczyni jest wykorzystywane w działalności gospodarczej. Ponadto, fakt, iż Zainteresowana działa w wykonaniu zapisu testamentowego nie ma znaczenia, gdyż cel czy też rezultat podjęcia działalności gospodarczej nie są istotne dla objęcia jej przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, Wnioskodawczyni wykonując zapis testamentowy będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie statusu podatnika podatku VAT z tytułu wykonania zapisu testamentowego. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 19 sierpnia 2011 r., nr ILPP1/443-727/11-5/AW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.