ILPP1/443-689/08-2/KG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Skarbu Państwa reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2008 r. (data wpływu 10 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towaru czynności przeniesienia własności części budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą - jest prawidłowe.

W dniu 10 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towaru czynności przeniesienia własności części budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Skarb Państwa jest właścicielem nieruchomości zabudowanej, położonej we W. przy ul. Z. o pow. 142 m ² i 10 m ² oraz przy ul. K. o pow. 336 m ^2. Na opisanym gruncie znajduje się część budynku mieszkalnego wzniesionego na działce przyległej wraz z infrastrukturą towarzyszącą (drogą). Takie usytuowanie budynku wynika z przekroczenia granic nieruchomości.

Budynek wybudowany został ze środków własnych Spółki "X". Część ww. budynku mieszkalnego przekroczyła prawnie granice działki, a firma "X" na jednej z działek urządziła drogę. Jest to droga wewnętrzna, nad którą znajduje się przedmiotowa część budynku mieszkalnego. Nieruchomość położona jest na terenie, który zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przeznaczony jest pod zabudowę mieszkaniowo - usługową.

W celu uregulowania stanu prawnego nieruchomości oraz w celu poprawy warunków zagospodarowania Skarb Państwa oddał w wieczyste użytkowanie do dnia 5 grudnia 2089 r., na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.), Spółce "X" opisany grunt oraz dokonał transakcji przeniesienia prawa własności części budynku mieszkalnego usytuowanego na tym gruncie wraz z infrastrukturą towarzyszącą (drogą). Wartość nieruchomości gruntowej została ustalona przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę 1.310.000 zł. Nakłady poniesione przez nabywającą Spółkę na terenie działek zostały wycenione przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę 471.572 zł i wartość ta zawiera całość inwestycji znajdującej się w granicach tych działek. Nakłady poniesione przez nabywającą Spółkę na budowę części budynku mieszkalnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą równoważą ich wartość i nie podlegają rozliczeniu gotówkowemu. Nakłady poniesione na gruncie nie stanowią usługi w rozumieniu ustawy o VAT.

Spółka na podstawie aktu notarialnego, zobowiązana została do uiszczenia opłat z tytułu wieczystego użytkowania, a mianowicie pierwszej opłaty w wysokości 20% ceny nieruchomości, co stanowi kwotę brutto wraz z 22% podatkiem VAT w wysokości 343.125,00 zł oraz opłat rocznych ustalonych zgodnie z art. 72 ust. 3 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w kwocie brutto wraz z 22% podatkiem 16.967,76 zł - płatnych do 31 marca każdego roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przeniesienie własności części budynku mieszkalnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, na rzecz Spółki z o.o "X", który to budynek został przez Spółkę wybudowany z własnych środków na gruncie Skarbu Państwa, pozostającym w użytkowaniu wieczystym Spółki - jest dostawą towarów w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie prawa własności części budynku mieszkalnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą na rzecz Spółki "X", który to budynek został przez Spółkę wybudowany z własnych środków na gruncie Skarbu Państwa, nie jest dostawą towarów w świetle art. 7 ust. 1 cyt ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej transakcji podatkiem od towarów i usług została opodatkowana tylko dostawa gruntu - oddanie w wieczyste użytkowanie gruntu, gdyż w opinii Wnioskodawcy w tej transakcji tylko ta czynność spełnia definicję dostawy towarów. W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicja ta jest bardzo szeroka, wskazująca, na ekonomiczny aspekt transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak w przypadku własności. Dla potrzeb wynikających z przepisów prawa cywilnego dotyczącego ustalenia prawa własności - zgodnie z regulacją art. 48 Kodeksu cywilnego - wybudowana przez Spółkę "X" z własnych środków część budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą, stanowi element transakcji zbycia nieruchomości, ale dla celów podatku od towarów i usług nie spełnia definicji dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Stanowisko powyższe uzasadnione jest tym, że Podatnik nie przenosi prawa do rozporządzania częścią nieruchomości budynkowej jak właściciel, ponieważ prawo to jest już po stronie podmiotu, który za zgodą właściciela gruntu wybudował obiekt trwale z gruntem związany, którego część wraz z infrastrukturą towarzyszącą przekroczyła granice nieruchomości Spółki "X".

Takie stanowisko znajduje uzasadnienie w punkcie 23 orzeczenia w sprawie C 260/95 DFDS, zgodnie z którym kryterium ekonomiczne jest fundamentalne dla całego systemu VAT. Oznacza to, że dla określenia czy dostawa towaru miała miejsce należy stwierdzić czy z punktu widzenia ekonomicznego nastąpiło przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Potwierdza to orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, gdzie wielokrotnie wskazywano, iż istotne jest tylko przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel, a samo prawo własności nie ma w tym zakresie decydującego znaczenia. Dlatego nie należy utożsamiać uznania danej czynności za dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu, od wymogów prawa cywilnego. Takie stanowisko w analogicznej sprawie zajął Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu, w decyzji PP l 443/1282/06/ASz z dnia 20 grudnia 2006 r. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w określonym stanie faktycznym (analogicznym do wskazanego w przedmiotowym wniosku), w przypadku przeniesienia prawa własności gruntu wraz z halą targową wybudowaną za zgodą właściciela przez użytkownika gruntu niebędącego jego właścicielem, przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług winna być jedynie dostawa gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zawarte w przytoczonym przepisie wyrażenie "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" stwarza wiele trudności interpretacyjnych. Nie ulega wątpliwości, że "prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" nie wolno utożsamiać z prawem własności. Europejski Trybunał Sprawiedliwości przy definiowaniu wyrażenia "dostawa towarów" kładzie akcent przede wszystkim na "własność ekonomiczną" funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financiën Europejski Trybunał wyraził pogląd, że "wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym" (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że "zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy, miało miejsce" (pkt 2).

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Obrót - stosownie do art. 29 ust. 4 cyt. ustawy - zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Na podstawie art. 29 ust. 3 cyt. ustawy, jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towaru lub usługi pomniejszona o kwotę podatku.

W świetle przepisów Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że budynek co do zasady stanowi część składową gruntu. Według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Przytoczony przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit ("własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową"). Z art. 47 § 1 k.c. wynika, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit. Inaczej przedstawia się status prawny części budynku wzniesionego na własnym (użytkowanym wieczyście) gruncie z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu. W myśl art. 151 Kodeksu cywilnego, jeżeli przy wznoszeniu budynku lub innego urządzenia przekroczono bez winy umyślnej granice sąsiedniego gruntu, właściciel tego gruntu nie może żądać przywrócenia stanu poprzedniego, chyba że bez nie uzasadnionej zwłoki sprzeciwił się przekroczeniu granicy albo że grozi mu niewspółmiernie wielka szkoda. Może on żądać albo stosownego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej, albo wykupienia zajętej części gruntu, jak również tej części, która na skutek budowy straciła dla niego znaczenie gospodarcze. W orzecznictwie Sądu Najwyższego dominuje pogląd, że właścicielem budynku jest inwestor, a właściciel nieruchomości sąsiedniej może żądać - w zależności od spełnienia dalszych przesłanek określonych w art. 151 zd. 1 Kodeksu cywilnego - przywrócenia stanu poprzedniego lub roszczeń przewidzianych w art. 151 zd. 2 Kodeksu cywilnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 stycznia 1971 r., sygn. akt I CR 5/71, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt III CZP 9/05, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt III CZP 72/06 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 9 lutego 2007 r. sygn. akt III CZP 159/06).

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że budynek jest posadowiony na działce Wnioskodawcy tylko częściowo, a pozostała część znajduje się na nieruchomości, której właścicielem jest Spółka z o.o. "X". Budynek nie może być częścią składową dwóch nieruchomości, a tylko jednej nieruchomości, nawet wówczas, gdy częściowo jest usytuowany poza jej granicami. Oznacza to, że usytuowanie części budynku na cudzej nieruchomości nie powoduje, że część ta staje się częścią składową tej nieruchomości, chociaż jest z nią trwale związana, lecz pozostaje nadal częścią składową całego budynku.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania częścią budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą (drogą) jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), nie zostaje zatem spełniona definicja dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za dostawę towaru czynności przeniesienia własności części budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą. W kwestii dotyczącej podstawy opodatkowania, w dniu 10 października 2008 r., została wydana odrębna interpretacja indywidualna nr ILPP1/443-689/08-3/KG.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r.

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.