ILPP1/443-628/09-5/AT

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 maja 2009 r. (data wpływu 25 maja 2009 r.) oraz pismem z dnia 28 maja 2009 r. (data wpływu 29 maja 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania - jest prawidłowe.

W dniu 11 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania. Przedstawiony wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 maja 2009 r. (data wpływu 25 maja 2009 r.) oraz pismem z dnia 28 maja 2009 r. (data wpływu 29 maja 2009 r.), w których doprecyzowano jakiego podatku wniosek dotyczy oraz uzupełniono stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W okresie od 1 stycznia 2008 r. do 31 grudnia 2008 r. firma Zainteresowanego, której jest jedynym właścicielem, wystawiła 6 faktur sprzedaży na usługi budowy sieci kanalizacji sanitarnej o łącznej wartości: netto - 1 104 354,86 zł; podatek VAT 22% - 268 400,12 zł; brutto 1 736 212,92 zł. Gmina za wykonane w 2008 r. usługi, będące częścią realizacji umowy, zapłaciła za otrzymane faktury kwotę brutto 1 570 559,69 zł. Nie zapłaciła kwoty stanowiącej od podstawy opodatkowania netto różnicę 15% VAT, pomiędzy stawką 22% obowiązującą w 2008 r., a stawką 7% obowiązującą w 2007 r. i zgodną z umową o roboty budowlane, realizowaną w latach 2007 - 2008. Gmina twierdziła, że niedopłatę ureguluje, jeżeli otrzyma wyrok sądowy nakazujący zapłatę ww. kwoty. Niestety, wyrok sądowy jest korzystny dla Gminy, niekorzystny dla Wnioskodawcy. Sąd Rejonowy oddalił powództwo Zainteresowanego, uznając, że Gmina działa zgodnie z umową, a skutki niekorzystnych jej zapisów spadają na Wykonawcę. Okoliczności zmiany przepisów podatkowych Sąd potraktował jako ryzyko przedsiębiorcy, przed którym się odpowiednio nie zabezpieczono w umowie długookresowej, np. wprowadzając zapis umożliwiający aneksem dostosowanie wynagrodzenia do obowiązujących przepisów podatkowych. Tym samym "przypieczętowano" brak zapłaty powstałej różnicy za usługi potwierdzone fakturami VAT, które zostały rozliczone podatkowo jako przychód należny i jako VAT należny.

Z tytułu podatku VAT, kwoty podlegające wpłacie zostały dwukrotnie rozkładane na raty (z powodu braku środków na zapłatę podatku), a z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych powstał dochód i zobowiązanie w podatku dochodowym, którego Wnioskodawca nie jest w stanie zapłacić. W świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatek VAT należny (za wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 23 ust. 1 pkt 43b) nie może być kosztem. Nie może on też zostać skorygowany w podatku VAT, ponieważ Gmina nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W wyniku realizacji umowy dotyczącej budowy kanalizacji sanitarnej, obejmującej okres sierpień 2007 r. - grudzień 2008 r. firma Wnioskodawcy popadła w kłopoty finansowe i utraciła płynność finansową. Było to skutkiem podpisania i realizowania umowy, w której brak było zapisu przewidującego możliwość wprowadzenia aneksem zmian w zakresie stawki podatku VAT. W dniu podpisania umowy obowiązywała 7% stawka podatku VAT na infrastrukturę towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu. Od 1 stycznia 2008 r. stawka wzrosła do 22%. Gmina powstałej różnicy nie zapłaciła, a nakazu zapłaty w drodze postępowania sądowego nie udało się Zainteresowanemu uzyskać.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w wyniku braku zabezpieczenia się w umowie przed zmianą przepisów podatkowych poniósł on wielką stratę, w następstwie której utracił płynność finansową. W jego ocenie sytuacja jest skomplikowana podatkowo i prawnie, gdyż taki splot zdarzeń nie został przewidziany w przepisach, tj.: zmiana stawki podatku VAT z 7% na 22%, w trakcie realizacji zamówienia publicznego, gdzie w umowie nie przewidziano możliwości wprowadzenia zmian w zakresie dostosowania warunków umowy do obowiązujących przepisów podatkowych.

Podwyższenie stawki podatku VAT o 15% przewyższyło znacznie założony w kosztorysie ofertowym minimalny 10% zysk, co przy skali zadania inwestycyjnego spowodowało stratę na działalności firmy. Podatek nie uwzględniony w dokumentacji przetargowej Zainteresowany musiał rozliczyć z Urzędem Skarbowym w deklaracjach VAT-7K.

W związku z niekorzystnym wyrokiem Sądu i brakiem środków finansowych na dalsze prowadzenie sprawy o zapłatę, Wnioskodawca uważa, że na ten moment musi pogodzić się ze stratą. Jeżeli okoliczności się zmienią będzie on ponownie dochodzić zapłaty od Gminy. W sytuacji gdy ją uzyska, dokona korekt zwiększających wartość netto i podatek VAT do kwoty netto wynikającej z umowy powiększonej o 22% podatku VAT (w części dotyczącej 2008 r.).

Podatek VAT, który nie powinien być kosztem stał się realnym kosztem Zainteresowanego, powodującym zobowiązania podatkowe w podatku VAT i podatku dochodowym od osób fizycznych, który spowodował rzeczywistą stratę i utratę płynności finansowej.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, faktury na bieżąco powinny być wystawione, w taki sposób, żeby kwota należna zawierała obowiązujący podatek VAT (w 2008 r. kwota brutto pomniejszona o 22% podatku VAT). Postępując zgodnie z ustawą o podatku VAT Wnioskodawca godziłby się na zapłatę wynagrodzenia netto o 15% mniejszego niż to, które wynikało z Kosztorysu Ofertowego. Wtedy kwota brutto zmniejszona o 22% (a nie o 7%) obniżałaby wynagrodzenie netto, które w 100% jest podstawą wyboru oferty, wynikające z Kosztorysu Ofertowego. W postępowaniu przetargowym, najkorzystniejszą ceną ofertową jest cena brutto zawierająca netto z Kosztorysu Ofertowego i podatek VAT należny, który winien być zgodny z ustawą o podatku od towarów i usług. Jednocześnie, wynagrodzenie netto na etapie realizacji umowy, wynikające z faktur wystawionych zgodnie z obowiązującymi przepisami byłoby niezgodne z umową. Wszystko miało się unormować poprzez wyrok sądowy nakazujący zapłatę 15% niedopłaty w podatku VAT. Sąd (zdaniem Zainteresowanego prawdopodobnie na skutek źle poprowadzonej przez Kancelarię prawną sprawy) pozew odrzucił, uzasadniając to tym, że okoliczność zmiany stawki podatku VAT nie była okolicznością nieprzewidywalną i przedsiębiorca powinien się zabezpieczyć w umowie przed taką ewentualnością.

Ponadto, Wójt uznał, że faktury korygujące wystawione przez Wnioskodawcę po otrzymaniu wyroku, zmieniające wartość do zgodnej z umową, wystawione są bez podstawy prawnej i zwrócił je bez potwierdzenia, powołując się na ten sam wyrok sądowy, który uznał kwotę brutto wynikającą z umowy za należną Wykonawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaką wartość netto należy przyjąć jako podstawę opodatkowania podatkiem VAT (art. 29 ust. 1 ustawy o VAT):

* czy kwotę należną brutto (z umowy) pomniejszoną o 7% VAT,

* czy kwotę należną brutto (z umowy) pomniejszoną o 22% VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, najprościej byłoby, gdyby Gmina dostosowała umowę do obowiązujących przepisów podatkowych, szczególnie, że jest to zamówienie publiczne i wszystkie (prawie) Gminy w Polsce na początku 2008 r. podpisywały aneksy zmieniające treść umowy w zakresie podwyższenia stawki VAT z 7% do obowiązującej 22%. Regionalne Izby Obrachunkowe nie zgłaszały zastrzeżeń w tym temacie (podwyższony o 15% podatek VAT nie był zyskiem Wykonawcy). Pozostawiając umowę w niezmienionej postaci Gmina powinna w myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT potwierdzić faktury korygujące do wysokości wynagrodzenia brutto wynikającego z umowy. Tym samym następuje niezgodność w netto pomiędzy protokołem odbioru robót - Kosztorysem Ofertowym a w podatku VAT, czyli niezgodność dokumentacji przetargowej z dokumentacją wykonawczą i księgową.

Zdaniem Zainteresowanego, jako podstawę opodatkowania należy przyjąć kwotę brutto pomniejszoną o 22%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Zainteresowany świadczył usługi budowy sieci kanalizacji sanitarnej. Wskazał również, że stawką podatku właściwą dla tego rodzaju usług jest stawka 22%. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że jako podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, Zainteresowany winien przyjąć kwotę należną wynikającą z umowy pomniejszoną o kwotę należnego podatku czyli 22%. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przestawionego stanu faktycznego uznano jako prawidłowe.

Ponadto, tut. Organ zwraca uwagę, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustaleniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowanych decyzji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie dodaje się, że w zakresie stanu faktycznego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.