ILPP1/443-568/08-5/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2008 r. (data wpływu: 4 czerwca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 4 czerwca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 2000 Spółka zawarła umowę najmu nieruchomości, składającej się z 3 działek oddanych w wieczyste użytkowanie i położonych na niej 8 budynków oraz budowli, (dalej: nieruchomość). W roku 2004, Zainteresowana nabyła omawianą nieruchomość wraz z prawem wieczystego użytkowania gruntów, która została wpisana do jednej księgi wieczystej. Sprzedaż dokonana na rzecz Spółki korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Począwszy od roku 2000 nieruchomość była i jest używana przez Spółkę jedynie w celu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka poniosła wydatki na ulepszenie nieruchomości, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w kwocie przekraczającej łącznie 30% wartości początkowej całej nieruchomości. Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od powyższych wydatków. Część ulepszeń niektórych budynków/budowli wchodzących w skład nieruchomości dokonywana była na podstawie pozwoleń na budowę, wydanych przez uprawnione organy. Spółka jest w stanie ustalić wysokość wydatków poniesionych na poszczególne budynki/budowle, wchodzące w skład nieruchomości. Rozpatrując odrębnie poszczególne budynki/budowle wchodzące w skład nieruchomości Spółka ustaliła, że nie wszystkie budowle/budynki zostały ulepszone w kwocie przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Aktualnie Spółka planuje sprzedaż całej nieruchomości i przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntów na rzecz jednego nabywcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy okres, w którym Spółka wykorzystywała nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej na podstawie umowy najmu powinien zostać - w przypadku ewentualnego rozważania możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego z VAT przy sprzedaży budynków/budowli - wliczony do 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 43 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Na podstawie art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

Powyższy przepis nie określa, iż pięcioletni okres użytkowania towarów w celu wykonywania czynności opodatkowanych musi nastąpić po dokonaniu ulepszenia, a zatem w opinii Spółki należy stwierdzić, że dla wypełnienia hipotezy tej normy istotne jest jedynie, aby całkowity okres użytkowania budynków, budowli lub ich części przez podatnika (tj. zarówno przed jak i po dokonaniu ulepszenia), był nie krótszy niż 5 lat.

Podobne podejście wyrażone zostało w piśmie Departamentu Podatków Pośrednich Ministerstwa Finansów z lipca 2005 r. (PP5-0331-39/290/2005/JB/PP-1149), w którym stwierdzono: "Użycie w tym przepisie sformułowania "użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych" wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów (tj. budynków, budowli lub ich części) do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też o okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację".

Wątpliwości może budzić przy tym użyte w tym przepisie pojęcie "użytkowania", gdyż zgodnie z art. 252 Kodeksu cywilnego pod tym pojęciem rozumie się ograniczone prawo rzeczowe polegające na obciążeniu rzeczy prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków przez inną osobę. Spółka będąc najemcą, a następnie właścicielem nieruchomości nie była jej "użytkownikiem" w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Jednakże należy zwrócić uwagę, że taka interpretacja przepisu art. 43 ust. 6 ustawy o VAT w sposób nieuzasadniony ograniczyłaby w znacznym stopniu krąg adresatów niniejszej regulacji, co skutkowałoby znacznym zwiększeniem grona podatników nieuprawnionych do korzystania ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, według Spółki pod pojęciem "użytkowania" użytym w tym przepisie należy rozumieć każde używanie przez podatnika budynków i budowli lub ich części, w tym również w wykonaniu prawa własności lub władania na podstawie umowy najmu. Stąd okres, w którym Spółka wykorzystywała nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej na podstawie umowy najmu, powinien - w przypadku rozważania możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego z VAT przy sprzedaży budynków/budowli - zostać wliczony do 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 43 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Spółka użytkowała budynki/budowle wchodzące w skład nieruchomości w okresie dłuższym niż 5 lat - najpierw jako najemca, a następnie jako właściciel - w celu wykonywania czynności opodatkowanych, o czym mowa w art. 43 ust. 6 pkt 2 ustawy o VAT, przez co Spółka będzie uprawniona do zastosowania zwolnienia z VAT w stosunku do dostawy takich budynków/budowli (po spełnieniu pozostałych warunków niezbędnych do zastosowania tego zwolnienia).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle i ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawowa stawka podatku VAT dla dostawy towarów i świadczonych usług, zgodnie z art. 41 ust. 1, wynosi 22% - poza wyjątkami wyszczególnionymi w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w przepisach wykonawczych do tejże ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Przez towary używane, stosownie do art. 43 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się budynki i budowle lub ich części, jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat.

Zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z art. 43 ust. 6 ustawy o VAT, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie ich użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

* miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków,

* użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Użycie w tym przepisie sformułowania "użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych" wskazuje, że chodzi tu o całkowity okres użytkowania tych towarów do działalności opodatkowanej, a nie o okres od zakończenia modernizacji, czy też o okres liczony od momentu przekroczenia ww. kwoty wydatków poniesionych na modernizację.

Ponadto w powyższej definicji ustawodawca mówi o okresie używania przez podatnika, a nie o formie własności. Dlatego też do przedmiotowego okresu wlicza się okres wykorzystywania nieruchomości na podstawie umowy najmu.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy należy podkreślić, iż wyłączenie ze stosowania zwolnienia dotyczy sytuacji, gdy spełnione są wszystkie powyżej wskazane przesłanki, czyli:

Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku należy stwierdzić, że przy możliwości rozważania ewentualnego zwolnienia przedmiotowego od podatku VAT przy sprzedaży budynku czy budowli, okres użytkowania nieruchomości w czasie trwania umowy najmu należy wliczać do okresu używania przedmiotowej nieruchomości.

W niniejszej interpretacji odpowiedziano na wniosek w części dotyczącej możliwości wliczania okresu wykorzystywania nieruchomości na podstawie umowy najmu do okresu użytkowania.

Rozstrzygnięcia dotyczące określenia przedmiotu sprzedaży transakcji w przypadku sprzedaży nieruchomości, zastosowania zasady proporcjonalności wartości sprzedawanych budynków oraz prac związanych z ulepszeniem budynków, zawarte zostały w odrębnych interpretacjach o nr: ILPP1/443-568/08-2/BD, ILPP1/443-568/08-3/BD, ILPP1/443-568/08-4/BD z dnia 4 września 2008 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.