ILPP1/443-538/11-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2011 r. (data wpływu 28 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa i korekty podatku z tego tytułu - jest prawidłowe.

W dniu 28 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa i korekty podatku z tego tytułu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik rozpoczął prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej - uprawa pieczarek w roku 2005. Od listopada 2005 r. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy nabywaniu towarów i usług Zainteresowany odlicza cały podatek VAT naliczony. Z dniem 21 grudnia 2007 r. nastąpiło nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) na rzecz małżonki, która kontynuowała prowadzenie działów specjalnych.

W dniu 1 czerwca 2009 r. nastąpiło ponowne nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa przez małżonkę na rzecz podatnika. Pomiędzy Podatnikiem a małżonką istnieje ustawowa wspólność małżeńska.

Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, podatnik ustala przy zastosowaniu norm szacunkowych, Podatnik nie prowadzi ksiąg podatkowych, ewidencji środków trwałych, ani wyposażenia.

Podatnik zamierza sprzedać innemu podmiotowi gospodarczemu przedsiębiorstwo (działka, budynek, środki trwałe - maszyny, urządzenia, wyroby gotowe i produkcję w toku, wraz z wierzytelnościami powstałymi na odroczony termin płatności. Transakcja zbycia przedsiębiorstwa obejmuje również przejęcie pracowników). Po sprzedaży przedsiębiorstwa nastąpi likwidacji działów specjalnych produkcji rolnej.

Nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa nabyte zostały w latach 2005 i 2006, następnie w dniu 21 grudnia 2007 r. przekazane wraz z całym przedsiębiorstwem małżonce, która kontynuowała prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej i z dniem 1 czerwca 2009 r. przekazała podatnikowi całe przedsiębiorstwo. Dotyczy to również ruchomych składników majątkowych: maszyn, urządzeń oraz specjalistycznych środków transportowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy transakcja zbycia przedsiębiorstwa jest opodatkowana podatkiem VAT. Czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek korekty VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja zbycia przedsiębiorstwa nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług (art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług). Transakcja ta jest całkowicie poza VAT i nie rodzi po stronie Podatnika korekty odliczonego VAT. Wszelkie bowiem prawa i obowiązki zbywcy przedsiębiorstwa związane z ewentualnymi korektami odliczonego VAT naliczonego przejmuje nabywca przedsiębiorstwa (art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie "transakcji zbycia", należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Artykuł 2 pkt 27e ustawy, definiuje pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują natomiast terminu "przedsiębiorstwo". Dlatego też posłużyć należy się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Na mocy art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie z art. 55 ² Kodeksu cywilnego, czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca rozpoczął w roku 2005 prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej - uprawa pieczarek. Od listopada 2005 r. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przy nabywaniu towarów i usług Zainteresowany odliczał cały podatek VAT naliczony. Z dniem 21 grudnia 2007 r. nastąpiło nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (art. 55 ¹ ustawy - Kodeks cywilny) na rzecz małżonki, która kontynuowała prowadzenie działów specjalnych. W dniu 1 czerwca 2009 r. nastąpiło ponowne nieodpłatne przekazanie przedsiębiorstwa przez małżonkę na rzecz Podatnika. Wnioskodawca zamierza sprzedać innemu podmiotowi gospodarczemu przedsiębiorstwo (działka, budynek, środki trwałe - maszyny, urządzenia, wyroby gotowe i produkcję w toku, wraz z wierzytelnościami powstałymi na odroczony termin płatności. Transakcja zbycia przedsiębiorstwa obejmuje również przejęcie pracowników). Po sprzedaży przedsiębiorstwa nastąpi likwidacji działów specjalnych produkcji rolnej.

Mając zatem na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, jeżeli transakcja sprzedaży obejmuje przedsiębiorstwo - wypełniające wymogi art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego - to ww. czynność nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy).

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Bowiem na mocy art. 91 ust. 1 ustawy w brzmieniu wprowadzonym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Nadmienia się, iż art. 91 ust. 1 ustawy do dnia 31 marca 2011 r. brzmiał: "po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2 9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego (...)".

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Ponadto, zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości. Ponadto korekta ta jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Biorąc pod uwagę brzmienie przywołanych przepisów oraz opis zawarty we wniosku stwierdzić należy, iż Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania jakiejkolwiek korekty podatku w związku z transakcją sprzedaży przedsiębiorstwa spełniającego wymogi art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, będzie ciążył na nabywcy całego przedsiębiorstwa Zainteresowanego.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to m.in. stwierdzenia, iż przedmiotem sprzedaży będzie przedsiębiorstwo.

Ponadto zaznacza się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży przedsiębiorstwa i korekty podatku z tego tytułu. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 27 czerwca 2011 r., nr ILPB1/415-468/11-2/AA.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.