ILPP1/443-533/09-2/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko (...), przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2009 r. (data wpływu: 4 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w podatku VAT wniesienia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - jest prawidłowe.

W dniu 4 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w podatku VAT wniesienia przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia zamierza wnieść do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością swoje całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Przed zbyciem przedsiębiorstwa Spółdzielnia przejdzie w stan likwidacji. W skład zbywanego aportem przedsiębiorstwa wchodziły będą między innymi środki trwałe, wyposażenie, towary handlowe oraz należności. Spółdzielnia nie prowadzi innej działalności, która nie wchodziłaby w skład przedsiębiorstwa wnoszonego aportem do spółki. Całe przedsiębiorstwo Spółdzielni zostanie wniesione aportem do spółki, a w Spółdzielni nie będzie prowadzona działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Likwidacja Spółdzielni - jej wykreślenie z rejestru przedsiębiorców KRS, nastąpi w możliwie najszybszym terminie po zbyciu na rzecz Spółki przedsiębiorstwa, przy jednoczesnym zachowaniu procedur i terminów likwidacyjnych przewidzianych ustawą prawo spółdzielcze. Przedsiębiorstwo Spółdzielni będzie istniało w dniu jego wnoszenia aportem do Spółki, a po zbyciu przedsiębiorstwa działalność Spółdzielni ulegnie całkowitej likwidacji. Działalność gospodarczą w pełnym zakresie przejmie spółka nabywająca przedsiębiorstwo w drodze aportu. Wniesione aportem przedsiębiorstwo będzie służyło w przejmującej je spółce czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa w powyższej formie, Spółdzielnia ma obowiązek dokonywania jakichkolwiek korekt w zakresie podatku naliczonego w stosunku do zakupionego wyposażenia środków trwałych i innych składników przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku ze zbyciem przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki, Spółdzielnia zbywająca to przedsiębiorstwo nie jest zobowiązana do dokonywania jakichkolwiek korekt w zakresie podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa wyżej, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednakże zgodnie z art. 6 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "przedsiębiorstwa". Przedmiotową definicję zawiera art. 55 ¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 90 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, w stosunku do towarów i usług, które wykorzystywane są przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o podatku od towarów usług, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie bowiem z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), która weszła w życie od 1 grudnia 2008 r., w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów, środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Spółdzielnia zamierza wnieść w formie aportu całość prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa (w rozumieniu art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Przed zbyciem przedsiębiorstwa Spółdzielnia przejdzie w stan likwidacji. Działalność gospodarczą w pełnym zakresie przejmie spółka nabywająca przedsiębiorstwo w drodze aportu. Wniesione aportem przedsiębiorstwo będzie służyło w przejmującej je spółce czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przekazanie aportem przedsiębiorstwa - spełniającego wymogi art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego - do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Zatem dla wnoszącego aport, czyli Wnioskodawcy, nie wystąpi obowiązek skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Natomiast obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od towarów handlowych i środków trwałych, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę, czyli w analizowanym przypadku na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Ponadto podkreśla się, iż tut. Organ nie jest uprawniony do oceny, czy majątek, który ma być wniesiony w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spełnia definicję, o której mowa w powołanym wyżej przepisie art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.