ILPP1/443-521/09-2/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko (...), przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2009 r. (data wpływu: 29 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

(...) jest jednostką budżetową - samorządową, nie posiadającą osobowości prawnej, działającą w oparciu o statut. Na działalność statutową otrzymuje dotacje miesięczne przydzielane przez jednostkę nadrzędną, tj. Urząd Marszałkowski. Suma miesięcznych dotacji stanowi budżet ogółem w roku, który jest przydzielony dla każdego roku przez ww. Urząd.

W zakresie działalności statutowej (...) realizuje działalność oświatową i edukacyjną. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) w zakresie powyższych działań Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku VAT.

Poza działalnością podstawową (statutową), (...) zgodnie z uchwałą Sejmiku Wojewódzkiego posiada rachunek dochodów własnych i prowadzi działalność. W powyższym zakresie (...) jest podatnikiem podatku VAT wykonującym działalność zwolnioną od podatku, jak również opodatkowaną wg stawki podatku w wysokości 7% i 22%. Podatek naliczony VAT rozliczany jest wg struktury, a wskaźnik dla roku bieżącego wynosi 27%.

Wnioskodawca ma zamiar przystąpić do konkursu o pozyskanie środków unijnych dla przeprowadzenia inwestycji w siedzibie budynku, ponadto zaznacza, że budynek nie stanowi własności (...), lecz na jego rzecz został ustanowiony trwały zarząd nad budynkiem - zgodnie z decyzją zarządu Województwa. Pozytywne rozstrzygnięcie konkursu wiąże się z decyzją UM o przyznanie środków, które (...) otrzyma w ramach dotacji, będą to środki w ramach budżetu województwa przyznane na działalność oświatową i edukacyjną - działalność statutową.

Aby przystąpić do konkursu Zainteresowany jest zobowiązany do sporządzenia odpowiedniej dokumentacji: studium wykonalności, kosztorysy itp. Na dzień dzisiejszy nie ma zagwarantowanych środków w budżecie działalności statutowej na takie cele.

Faktury za sporządzenie takiej dokumentacji nie zostaną zapłacone z rachunku działalności statutowej, lecz z dochodów własnych. W momencie pozyskania środków unijnych (...) dokona refundacji, obciąży konto rachunku unijnego utworzonego na potrzeby projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli otrzyma dotację na inwestycję budynku w ramach podpisanej decyzji, porozumienia z instytucją nadrzędną Urzędem Marszałkowskim, dotacja ta będzie związana z prowadzeniem działalności statutowej. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT oraz w myśl § 13 pkt 11-12 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, (...) z działalności statutowej nie jest podatnikiem VAT.

W związku z powyższym, podatek naliczony z tytułu zakupów, pomimo, iż zostanie zapłacony ze środków własnych, a następnie zrefundowany po otrzymaniu dotacji nie powinien być odliczony - rozliczony w deklaracji VAT-7. Powinien w całości stanowić koszt kwalifikowany w projekcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny. Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE serii L Nr 347 str. 1 z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie ETS.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Ponadto, zgodnie z art. 90 ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się, zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 cyt. ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika - używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy o VAT), a także obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy, w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy o VAT).

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Stosownie bowiem do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Przepis art. 91 ust. 3 ww. ustawy stanowi, iż korekty, o której mowa w ust. 1 i ust. 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż zarówno proporcja ustalana wstępnie, na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego, jak i proporcja ustalana po zakończeniu roku podatkowego w celu korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego, wyliczana jest jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Obrotem natomiast - zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT - jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Sprzedażą natomiast - w myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy - jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca jako jednostka budżetowa - samorządowa wykonuje działalność statutową (oświatową i edukacyjną), na którą otrzymuje dotacje miesięczne przydzielane przez jednostkę nadrzędną, tj. Urząd Marszałkowski. W zakresie powyższych zadań Zainteresowany nie jest podatnikiem podatku VAT.

Poza działalnością podstawową (statutową), Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako czynny podatnik podatku VAT wykonując działalność zwolnioną od podatku, jak również opodatkowaną wg stawki podatku VAT w wysokości 7% i 22%. Podatek naliczony VAT rozliczany jest wg proporcji sprzedaży, a wskaźnik dla roku bieżącego wynosi 27%.

Wnioskodawca zamierza przystąpić do konkursu o pozyskanie środków unijnych dla przeprowadzenia inwestycji w siedzibie budynku. Będą to środki w ramach budżetu województwa przyznane na działalność oświatową i edukacyjną - działalność statutową.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że podatek VAT zawarty w fakturach zakupu usług związanych z przygotowaniem dokumentacji do konkursu będzie odnosił się zarówno do czynności niepodlegających jak i podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, jak wynika z konstrukcji cyt. wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku będzie miała zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako "zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną".

Zatem, Wnioskodawca w pierwszej kolejności zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać czynnościom podlegającym opodatkowaniu (w opisanym przypadku zwolnionym od podatku i opodatkowanym stawką 7% i 22%) i do tej części zastosować ewentualnie rozliczenie proporcjonalne.

Reasumując tut. Organ stwierdza, iż w przypadku dokonywania przez (...) przedmiotowych zakupów (związanych z planowaną inwestycją budynku, będącego siedzibą Wnioskodawcy) służących zarówno działalności statutowej - niepodlegającej przepisom ustawy o VAT, jak i czynnościom podlegającym tej ustawie, w odniesieniu do części zakupów służących czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT, wystąpi prawo do odliczenia podatku. Natomiast proporcja sprzedaży w wysokości 27% będzie miała zastosowanie w odniesieniu do zakupów kwalifikowanych jako zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

Ponadto, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ponoszonych wydatków w części związanej z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Informuje się również, że w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, iż środki przyznane w związku z dotacją będą środkami w "ramach budżetu województwa przyznane na działalność oświatową i edukacyjną - działalność statutową". Zatem, tut. Organ nie rozpatrywał zadanego we wniosku pytania: "Czy pozyskaną dotację na inwestycję budynku należy łączyć z działalnością statutową i działalnością własną tj. poza statutową, czy wyłącznie statutową...", bowiem odpowiedź na powyższe pytanie zawiera się w treści wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.