ILPP1/443-489/08-2/BP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 5 maja 2008 r. (data wpływu: 12 maja 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania - jest prawidłowe.

W dniu 12 maja 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia Mieszkaniowa wzniosła na użytkowanym wieczyście gruncie budynek mieszkalno-usługowy z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu (gruntu Gminy). W wyniku inwestycji cześć składowa budynku mieszkalno-usługowego została posadowiona na gruncie Gminy.

Gmina jako właściciel gruntu zabudowanego częścią składową budynku mieszkalno-usługowego Spółdzielni Mieszkaniowej na podstawie art. 13 ust. 1, art. 15, art. 24 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603 z późn. zm.) w celu uregulowania stanu prawnego nieruchomości przenosi na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej prawo własności gruntu o wartości określonej przez rzeczoznawcę majątkowego na kwotę 22.127,- zł w zamian za przeniesienie przez Spółdzielnię Mieszkaniową na rzecz Gminy prawa użytkowania wieczystego gruntu o wartości 33.316,- zł wraz z prawem własności posadowionych na nim urządzeń drogowych wybudowanych ze środków Gminy. Zamiana prowadzi do uzyskania przez Gminę działek stanowiących część ulicy, a przez Spółdzielnię Mieszkaniową - działki zabudowanej częścią składową budynku mieszkalno-usługowego, wzniesionego przez Spółdzielnię Mieszkaniową z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu.

Budynek mieszkalno-usługowy został wzniesiony przez Spółdzielnię Mieszkaniową ze środków własnych. Strony ustaliły, że do zamiany dochodzi bez obowiązku dopłaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Co jest podstawą opodatkowania podatkiem VAT przy przeniesieniu prawa własności gruntu z posadowioną na nim częścią budynku wzniesionego z przekroczeniem granic przez nabywcę - wieczystego użytkownika sąsiedniego gruntu.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że Spółdzielnia Mieszkaniowa ze środków własnych zabudowała grunt częścią budynku mieszkalno-usługowego, a więc w sensie ekonomicznym jest właścicielem wskazanych nakładów, podstawę opodatkowania stanowi wartość gruntu z wyłączeniem wartości części budynku. Podstawowe reguły dotyczące ustalania podstawy opodatkowania w podatku VAT zawiera art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.). Zgodnie ze wskazanym przepisem podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy.

Wnioskodawca uważa, że nie przenosi prawa do rozporządzania częścią budynku jak właściciel w sensie ekonomicznym. Wspomniane prawo przysługuje Spółdzielni Mieszkaniowej, która wzniosła na użytkowanym wieczyście gruncie budynek z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu (gruntu Wnioskodawcy): część składowa budynku została posadowiona na gruncie Wnioskodawcy. W analizowanym przypadku definicja dostawy towarów dotyczy tylko gruntu.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do podstawy opodatkowania nie należy wliczać wartości części budynku, wzniesionego przez Spółdzielnię Mieszkaniową ze środków własnych, a podstawą opodatkowania jest tylko wartość gruntu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

Przez dostawę towarów - stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Według art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Zawarte w przytoczonym przepisie wyrażenie "przeniesienie prawa do rozporządzalna towarami jak właściciel" nastręcza wiele trudności interpretacyjnych. Nie ulega wątpliwości, że "prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" nie wolno utożsamiać z prawem własności. Europejski Trybunał Sprawiedliwości przy definiowaniu wyrażenia "dostawa towarów" kładzie akcent przede wszystkim na "własność ekonomiczną". funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financiën Europejski Trybunał wyraził pogląd, że "wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym" (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że "zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5 (1) VI Dyrektywy, miało miejsce" (pkt 2).

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

Wśród czynności "przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" niewątpliwie można wskazać umowy regulujące przeniesienie własność ujęte w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.): umowę sprzedaży oraz umowę zamiany.

Przepis art. 603 Kodeksu cywilnego stanowi, że przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Zamiana w swojej strukturze i funkcji ekonomicznej jest bardzo podobna do sprzedaży. Stosunek prawny zamiany został nawet uregulowany przez odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów o sprzedaży (art. 604 Kodeksu cywilnego). W odróżnieniu od sprzedaży świadczenie wzajemne stron umowy zamiany nie polega na zapłacie ceny, ale na przeniesieniu własności rzeczy. Wzajemny charakter umowy zamiany przesądza o ekwiwalentności świadczeń (wartości rzeczy). Trzeba jednocześnie pamiętać, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega nie tylko zamiana rzeczy, ale także zamiana usług, usługi za towar i towaru za usługę. Transakcje, w których istnieje bezpośredni związek między czynnościami dostawy towarów lub świadczenia usług, noszą miano transakcji barterowych.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i ust. 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Obrót - stosownie do art. 29 ust. 4 cyt. ustawy - zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, a także kwot wynikających z dokonanych korekt faktur. Na podstawie art. 29 ust. 3 cyt. ustawy, jeżeli należność jest określona w naturze, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towaru lub usługi pomniejszona o kwotę podatku.

W myśl art. 2 pkt 27b ustawy o podatku od towarów i usług przez wartość rynkową rozumie się całkowitą kwotę, jaką, w celu uzyskania w danym momencie danych towarów lub usług, nabywca lub usługobiorca na takim samym etapie sprzedaży jak ten, na którym dokonywana jest dostawa towarów lub świadczenie usług, musiałby, w warunkach uczciwej konkurencji, zapłacić niezależnemu dostawcy lub usługodawcy na terytorium kraju; w przypadku gdy nie można ustalić porównywalnej dostawy towarów lub świadczenia usług, przez wartość rynkową rozumie się:

W świetle przepisów Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że budynek co do zasady stanowi część składową gruntu. Według art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Przytoczony przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit ("własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową"). Z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit. Inaczej przedstawia się status prawny części budynku wzniesionego na własnym (użytkowanym wieczyście) gruncie z przekroczeniem granic sąsiedniego gruntu. W myśl art. 151 Kodeksu cywilnego, jeżeli przy wznoszeniu budynku lub innego urządzenia przekroczono bez winy umyślnej granice sąsiedniego gruntu, właściciel tego gruntu nie może żądać przywrócenia stanu poprzedniego, chyba że bez nie uzasadnionej zwłoki sprzeciwił się przekroczeniu granicy albo że grozi mu niewspółmiernie wielka szkoda. Może on żądać albo stosownego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie odpowiedniej służebności gruntowej, albo wykupienia zajętej części gruntu, jak również tej części, która na skutek budowy straciła dla niego znaczenie gospodarcze. W orzecznictwie Sądu Najwyższego dominuje pogląd, że właścicielem budynku jest inwestor, a właściciel nieruchomości sąsiedniej może żądać - w zależności od spełnienia dalszych przesłanek określonych w art. 151 zd. 1 Kodeksu cywilnego - przywrócenia stanu poprzedniego lub roszczeń przewidzianych w art. 151 zd. 2 Kodeksu cywilnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 stycznia 1971 r., sygn. akt I CR 5/71, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt III CZP 9/05, uchwała Sądu Najwyższego z dnia 13 października 2006 r., sygn. akt III CZP 72/06 oraz postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 9 lutego 2007 r. sygn. akt III CZP 159/06).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że budynek jest posadowiony na działce Wnioskodawcy tylko częściowo, a pozostała część znajduje się na nieruchomości pozostającej w użytkowaniu wieczystym Spółdzielni Mieszkaniowej. Budynek nie może być częścią składową dwóch nieruchomości, a tylko jednej nieruchomości, nawet wówczas, gdy częściowo jest usytuowany poza jej granicami. Oznacza to, że usytuowanie części budynku na cudzej nieruchomości nie powoduje, że część ta staje się częścią składową tej nieruchomości, chociaż jest z nią trwale związana, lecz pozostaje nadal częścią składową całego budynku.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania częścią budynku jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a więc podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi dla Wnioskodawcy wartość gruntu (z wyłączeniem wartości części budynku) określona zgodnie z art. 2 pkt 27b ustawy o podatku od towarów i usług pomniejszona o podatek.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.