ILPP1/443-471/09-2/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana..., przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2009 r. (data wpływu: 17 kwietnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek - jest prawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca nabył w roku 2004 grunt rolny (geodezyjnie jedna działka, którą poprzedni właściciel chciał szybko sprzedać jedynie w całości) z przeznaczeniem pod budowę domu mieszkalnego. W momencie nabycia tylko część działki była ujęta w planie zagospodarowania jako teren przeznaczony pod zabudowę. Celem realizacji zamierzenia, jakim była budowa domu mieszkalnego, w roku 2005 Wnioskodawca dokonał zmiany planu zagospodarowania w odniesieniu do pozostałej części działki.

W roku 2006, w związku z istotną zmianą sytuacji finansowej, wynikającą w szczególności ze zmiany warunków w branży budowlanej (istotna zmiana kosztów materiałów budowlanych i robocizny, która zgodnie z prognozami pogłębiła się jeszcze bardziej w roku 2007 i w pierwszej połowie roku 2008), Wnioskodawca został zmuszony do zmiany swoich planów i zrezygnowania z części nabytego gruntu (poprzez jego wyodrębnienie z majątku prywatnego). Sprzedaż części gruntu miała pozwolić Wnioskodawcy na pokrycie zwiększonych, nieplanowanych kosztów budowy domu mieszkalnego.

W związku z powyższym Wnioskodawca, w celu sprzedaży posiadanych nieruchomości podjął decyzję o podziale działki na kilka mniejszych. Rozwiązanie to miało na celu ułatwienie sprzedaży (potencjalni nabywcy mogą nie być zainteresowani nabyciem całej części nieruchomości wyodrębnionej z majątku prywatnego).

Dopiero w roku 2008 Wnioskodawca sprzedał jedną z wydzielonych działek. Sprzedaż ta, wobec postępującego od roku 2006 dalszego wzrostu cen na rynku budowlanym, pozwoliła Zainteresowanemu na rozpoczęcie procesu budowy domu mieszkalnego.

Wnioskodawca podkreśla, iż cała nabyta nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym rolniczej.

Wnioskodawca nie doprowadził mediów do działek przeznaczonych pod sprzedaż, celem podniesienia ich wartości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż części nieruchomości (podzielonej na mniejsze działki) należącej do majątku prywatnego Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż części nieruchomości (podzielonej na mniejsze działki), należącej do jego majątku prywatnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Na podstawie przepisów ustawy o VAT, grunt jako towar w rozumieniu tej ustawy może być przedmiotem dostawy, która w przypadku gruntu leżącego na terytorium Polski podlega opodatkowaniu VAT, niemniej jednak sam fakt, że osoba fizyczna dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług.

W tym zakresie istotnym jest bowiem, aby podmiot działał w charakterze podatnika, a zatem osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie zapisu art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność ta została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar jej wykonywania w sposób częstotliwy (pojęcie częstotliwości należy rozumieć jako zakładające powtarzalność czynności tego samego rodzaju). Działalność gospodarcza obejmuje również czynność polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Rozstrzygające dla sprawy jest jednak, kiedy musi wystąpić zamiar wykonywania pewnej czynności w sposób częstotliwy. Na kwestię tą wskazał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 lutego 2009 r. nr IPPP2/443-785/07-3/k.k. Zgodnie z tym pismem, "brak zamiaru odsprzedaży gruntu w momencie jego nabycia uniemożliwia przyjęcie, że wnioskodawca z tytułu sprzedaży przedmiotowych działek stał się podatnikiem podatku od towarów i usług z racji prowadzenia działalności handlowej. W tej sytuacji nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, bowiem jeśli dana czynność wykonana została poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika VAT i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie".

Powyższe powoduje, iż uznanie dostawy gruntów za działalność gospodarczą jest uwarunkowane tym, iż nabycie gruntu dokonywane było w celu dalszej sprzedaży, również w wyniku czynności wykonywanych w sposób częstotliwy.

Takie stanowisko - zdaniem Wnioskodawcy - znajduje swoje potwierdzenie zarówno w wyrokach sądów administracyjnych, jak i innych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe:

* wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2007 r., sygn. akt l FSK 603/06,

* wyrok NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt l FPS 3/07 (wydany w składzie siedmiu sędziów),

* wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2007 r., sygn. akt l SA/Wr 1688/2006,

* interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 maja 2008 r. nr ILPP2/443-261/08-2/MN,

* interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 marca 2008 r. nr IPPP1/443-213/08-4/SM.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca podkreślił, iż:

* nabycie nieruchomości nastąpiło celem wybudowania na niej domu mieszkalnego - brak zatem podstaw do twierdzenia, iż celem nabycia była dalsza odsprzedaż. Fakt ten potwierdza, iż sprzedaży podlega jedynie część nieruchomości (na pozostałej części powstanie dom mieszkalny), a sama sprzedaż wynika jedynie ze zmiany sytuacji finansowej Wnioskodawcy (istotna zmiana kosztów materiałów budowlanych i robocizny po nabyciu nieruchomości przez Wnioskodawcę);

* Zainteresowany nie podjął żadnych czynności polegających na zwiększeniu atrakcyjności działek (np. nie doprowadził mediów do poszczególnych wydzielonych działek), a jedynie dokonał podziału, co miało ułatwić sprzedaż tych działek (do chwili obecnej Wnioskodawca sprzedał jedną działkę),

* na nieruchomości nie była prowadzona działalność gospodarcza, w tym rolnicza.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (...).

Na podstawie powyższych zapisów stwierdzić należy, iż grunty spełniają definicję towarów wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, podatnikiem staje się również ten, kto wykonał czynność, podlegającą opodatkowaniu, jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia "częstotliwości", przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności.

O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat), ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją podmiotu wykonującego określoną czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne, było dokonywanie tej czynności wielokrotnie i w okolicznościach noszących znamiona działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W oparciu o przedstawiony stan prawny stwierdzić należy, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży ze swojego majątku prywatnego nieruchomości gruntowej, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie, w okolicznościach wskazujących, iż działanie to nie jest czynione z zamiarem jego powtarzania (kontynuowania) i nie zmierza do nadania mu stałego charakteru, transakcja taka nie może być uznana za działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w roku 2004 nabył grunt rolny (geodezyjnie jedną działkę, którą poprzedni właściciel chciał szybko sprzedać jedynie w całości) z przeznaczeniem pod budowę domu jednorodzinnego. W związku z tym, iż tylko część działki była ujęta w planie zagospodarowania przestrzennego jako teren pod zabudowę, w roku 2005 Zainteresowany dokonał zmiany planu zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do pozostałej części działki. W związku ze zmianą sytuacji finansowej oraz wzrostem cen materiałów budowlanych, Wnioskodawca podzielił działkę na kilka mniejszych. Sprzedaż części gruntu ma pozwolić Zainteresowanemu pokryć zwiększone i nieprzewidziane koszty budowy domu. W roku 2008 została sprzedana jedna działka, co pozwoliło na rozpoczęcie budowy domu mieszkalnego.

Wnioskodawca oświadczył, iż cała nabyta nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym rolniczej. Nie zostały również doprowadzone media do działek przeznaczonych do sprzedaży, celem podniesienia ich wartości.

Z powyższego wynika, iż dostawę gruntu uznać należy za transakcję okazjonalną czyli taką, która nie była czyniona z zamiarem nadania jej stałego charakteru. Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym, nie można uznać Wnioskodawcy za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w myśl ww. art. 15 ustawy, w odniesieniu do dostawy działek, gdyż nic nie wskazuje aby dokonując sprzedaży działek działał w takim charakterze.

Nie można bowiem stwierdzić, że w chwili zakupu gruntu zamiarem Wnioskodawcy była jego późniejsza sprzedaż. Zainteresowany wskazał, iż nabycia dokonał celem budowy domu jednorodzinnego i budowę rozpoczął. Nie bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest również fakt, iż Wnioskodawca nie mógł nabyć części gruntu, gdyż poprzedni właściciel chciał go sprzedać jedynie w całości oraz to, że nie wykorzystywał go ani w działalności rolniczej, ani pozarolniczej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że grunt nie został nabyty w celu odsprzedaży czy też wykorzystywania w ramach działalności gospodarczej, ale z zamiarem budowy domu, a więc nie w celach handlowych, lecz prywatnych. Wnioskodawca sprzedając działki korzysta z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, a zatem czynność ta nie oznacza wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Reasumując, jeśli grunt nabyty został do celów prywatnych i dokonana transakcja ma charakter incydentalny, stwierdzić należy, że sprzedaż części nieruchomości (podzielonej na mniejsze działki) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie należy zauważyć, iż powołane przez Zainteresowanego interpretacje indywidualne oraz wyroki sądów administracyjnych wydane zostały w indywidualnych sprawach osadzonych w konkretnych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania sprzedaży działek została rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji z dnia 1 lipca 2009 r. nr ILPP1/443-471/09-3/AK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.